審計風險及其控制研究匯總十篇

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伴隨著我國綜合國力的提升，企業內部審計的風險問題已經日漸受到大家的關注。目前我國的大多數企業都存在內部審計機構獨立性不強，設置不合理等的方面的問題，如果要根治這種現象，就應該對企業內部審計的風險做出周全的考慮與思量，找出正確合理的風險應對措施。

一、內部審計風險的涵義

內部審計，它是一種監督行為，且獨立于行政管理部門。它以促進企業經濟發展為目的，以負責本單位及所屬單位的經濟活動和財政情況的審計風險作為手段。審計風險，則是指企業的財務報告出現問題時，內部審計部門的職員卻主觀片面的判斷其報告是正確合理的，并依據這種判斷而得出不適當的審計建議的可能性。

二、內部審計風險的特點

（一）內部審計風險的無法預防性

造成審計風險的成因是各不相同且多方面的，所以它就具有一定的必然性。而今，內部審計部門職員對企業業務和內部控制制度的認識逐漸提升，對日常工作進行經常性審查，內部審計風險已得到有效控制。

（二）內部審計風險范圍的廣泛性與持久性

促進成本節制，可為企業帶來更多的經濟利益，因此是企業內部審計的重要目的，所以其廣泛的存在于企業經營運作過程中。而審計風險又存在于審計活動的全過程，因此內部審計風險也同樣存在于企業經營運作全過程，這就在時間、空間上大大擴大了內部審計范圍，加大了內部審計的風險。

（三）內部審計風險的隱蔽潛在性

內部審計風險的隱蔽潛在性，其表現在是無法通過計算得到的。除此之外，內部審計風險的所帶來的影響也是不顯著的，只有當它的不良影響成為現實，并給企業帶來巨大損失，它才可能表現為實在性。

（四）內部審計風險的或然性和可測控性

內部審計風險并不是必然產生審計責任，也不是所有的內部審計風險都會對企業的日常經營管理活動造成重要影響。且內部審計人員可以運用專業的知識技能和豐富的工作經驗對內控制度強弱進行測試，對其進行控制，使內部審計的風險降低。

三、內部審計風險的成因

（一）傳統內部審計工作形式的影響

查錯和發現問題是傳統企業內部審計工作的側重點，其內部審計主要是以財務賬項的審計方法為主，重點主要集中在事后審計，而在事前審計和事中審計方面存在很大缺失，很難避免內部審計帶來的風險。

（二）內部審計的復雜性

隨著我國經濟體制的不斷完善，很多企業都進行了改制。在審計對象方面，由原來的單一形式擴大到股份公司、企業集團等。在審計內容方面，由原來的傳統財務審計發展為多層次、全方位的審計，為了適應新的審計模式，對內部審計人員的要求越來越高，使其審計結論的正確性也越來越好，因此審計風險隨之增大。

（三）內部審計機構的獨立性缺失

內部審計相比較于外部審計，具有外部審計所不能比擬的作用，它對于預防企業經營管理風險、有效杜絕現象、提高企業的經濟效益具有重要意義。但在實際工作中，內部審計部門往往獨立性較差，以致無法確保審計工作的完整性。

（四）內部審計人員的業務素質較低

單一的傳統審計模式僅僅以財務審計為主，對于經營管理、經濟法律等方面的綜合性管理知識缺乏。隨著電子信息化的發展，電子信息經濟的應用技術對審計人員的工作業務能力提出了巨大的挑戰，因此給企業內部審計也帶來了一定的風險。

（五）缺少必要的質量控制措施

審計質量較低的原因，是由于質量控制制度的不完善。其獎勵和懲罰機制不能積極帶動內部審計人員的工作熱情和積極性，從而不能認真完成審計任務，不嚴格按照標準出具審計報告，進而導致內部審計的質量嚴重下降。

四、內部審計風險控制的必要性

內部審計風險是由內部審計和審計風險組成，而內部審計是內部控制的重要組成部分，從而決定了內部審計風險控制的重要性。

（一）內部審計風險控制的重要性

內部審計風險對于企業整體經營運作非常之重要，必需要對相應的風險進行控制。內部審計風險如果能夠得到有效控制，對貫徹落實企業經營管理策略，保證企業會計信息合法合規以及日常經營活動的真實有效地開展具有重大作用，因此內部審計的風險控制是現代企業風險管理的重要內容。

（二）內部審計與內部控制的有機聯系

內部審計不僅僅是內部控制的一個組成部分，也是內部控制的一種特殊形式。而內部審計風險又是重中之重。內部審計是對內部控制進行再控制，這在很大程度上表明：內部審計工作的發展方向，是以現代企業的風險管理為導向，對企業的內部審計進行循序漸進的管理控制。

加強內部審計風險的控制是一項長期而艱巨的任務，不是短期內就能完成的，也不是僅僅依靠企業自身的努力就可以達到的。首先，國家應該為企業塑造一種積極的、重視開發和研究內部控制的優良的宏觀氛圍。此外，外界也可以給企業的經營管理者適當的壓力和動力，讓其能夠在一定程度上提高和完善企業的內部審計制度。

參考文獻：

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一、引言

內部審計即對被審計單位及其經濟活動進行調查，通過對財務會計報告和內部控制制度來衡量是否存在管理缺陷或漏洞，企業經營管理是否存在舞弊等行為，并且發現其潛在的風險因素。在我國社會主義市場經濟發展過程中，國有企業一直扮演著非常重要的角色，是確保我國社會經濟持續健康發展的中流砥柱。所以，我們應該關注如何更好地對國有企業內部審計的風險控制工作進行落實，促進國有企業的健康發展。

二、國有企業內部審計風險的成因

1.內部因素。首先，想要實現內部審計的客觀性，就必須保證內部審計機構的獨立性和權威性，但是當前國有企業在這方面存在一定的欠缺，內部審計部門既要對上級審計部門直接負責，又在人事關系上受到國有企業的制約，基于雙重領導的作用下，勢必會降低內部審計工作的客觀獨立性。其次，高素質的審計人員，是推動傳統內部審計向風險導向內部審計轉變的外在動力，而目前，我國審計人員多來自審計或財務、會計專業，內部審計人員素質不高，專業結構單一，無法滿足風險管理、企業治理、經營管理等方面的業務需求。然后，從審計模式上來講，因為受到計劃經濟和行業保護的影響，國有企業改革步伐較慢，其內部審計模式較為落后，內部審計工作仍然停留在財務審計階段，這與目標導向型審計模式的實際需求相去甚遠。最后，國有企業錯綜復雜的內部組織架構和人際關系也是制約內部審計效果的重要因素，由于被審計單位往往對“檢查式”的內部審計懷有敵意，因而在審計過程中難免會對審計人員有所保留。因此，內部審計部門與被審單位人際關系處理不當，也會增加內部審計的風險，阻礙內部審計價值的實現。2.外部因素。首先，我國內部審計的發展相對緩慢與滯后，因此它不像國家、社會審計那樣有完備、健全的法律法規來規范指導，因此缺乏相應的法律保障。然后，隨著網絡通信和信息技術的不斷發展，傳統的內部審計方法和技術已經不能滿足信息技術的蓬勃發展，以及對內部審計的要求。最后，日趨復雜的經濟業務，使內部審計不再局限于傳統單一的財務審計、經濟責任審計，而逐漸偏向于管理領域，審計對象由以往的財務責任延伸到經營、管理責任，審計范圍從會計記錄拓展到企業的各類經營活動和控制系統。內部審計對象的逐漸復雜化和審計范圍的多樣化也使得內部審計風險增加。

三、國有企業內部審計的風險控制措施

1.提升對內部審計工作的重視程度。從內部控制工作的開展上看，內部審計是國有企業實現內部風險管理控制的必要手段。其可以通過對國有企業內部經濟活動的評價和檢查，實現有效地咨詢、監控、信息鑒證以及風險預警等活動，這樣可以為國有企業管理者提供重要的管控依據，并且也能更好地對于當前企業經營發展中存在的問題進行發現和解決，是完善和促進企業自我發展的重要途徑。所以，國有企業管理者應該提升對于內部審計工作的重視程度，并且對內部審計潛在的風險因素進行有效地處理和管控。2.提升內部審計工作的獨立性。獨立性是內部審計工作的必要條件，獨立性的程度直接決定了審計目標的實現程度。針對當前國有企業內部審計工作缺乏獨立性，受管理層影響較大的情況，應該給予有效地處理和應對，確保審計意見的真實有效，這也是強化風險控制的重要思路和對策。比如，國有企業內部對審計機構進行獨立化調整，從人事關系、薪酬發放、職務晉升等方面保障審計人員的獨立性，減少審計部門同被審計單位的經濟關聯。3.確保內部審計工作公開化、透明化。在內部審計工作開展中，應該把審計流程和審計意見公開化、透明化，以監督來促進內部審計行為的規范化發展。從國有企業角度來看，企業管理者必須要提升對內部審計工作的支持力度，明確內部審計的崗位職責，更好地規范內部審計工作行為，實現內部審計工作和國有企業經營發展目標相結合，只有這樣才能有效規避內部審計工作中的各類風險。4.做好內部審計工作的質量評估。針對內部審計工作的開展需求，企業管理者應該結合項目責任制的思想理念，對內部審計人員的工作權限和職責進行合理分配，確保在出現內部審計工作問題時，可以第一時間進行有效追責。在當前內部審計管理制度的完善上，也應該積極引入相應的檢查和監督考核制度，提升審計風險意識。對于內部審計工作的開展，相關職能機構應該從質量評估的角度，給予有效地監督控制，提高對內部審計工作的約束能力，并且必要時也可以建立評估小組或配合外部評估機構，更好地規避和控制各類內部審計風險，規范內部審計行為。5.加強內部審計人才的培養。人才是內部審計工作開展的基礎，同時也是提升內部審計工作質量的核心要素。在當前內部審計隊伍建設工作中，我們應該積極做好人才培養工作，提升在崗審計人員的專業素質和能力。比如可以定期組織職業技能培訓和繼續教育的活動，讓在崗審計人員可以更好認知新審計制度和職業發展的相關要求，實現對當前審計工作重點內容的把握。在培訓工作開展中，也要注重對職業道德教育工作的落實，讓在崗審計人員可以積極轉變自身的工作觀念，以高度負責的態度參與審計工作，正確認識審計工作對于國有企業發展的重要意義。因此，面對日趨復雜的風險因素，內部審計工作的開展必須要從人才的角度入手，提升審計隊伍的戰斗力。

四、結束語

總的來說，國有企業內部審計工作的有效開展，是確保國有企業內部業務活動規范和高效開展的關鍵。而在內部審計中開展風險控制，是提升內部審計工作質量，切實解決內部審計工作中各類問題的基礎。

參考文獻

[1]朱小芳，周大偉，楊丹.基于內部控制理論的國有企業內部控制研究[J].財會通訊，2012（06）：137-138.

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面對日益復雜的風險和形勢內部審計控制理論的研究直接關系著企業的可持續發展。這是因為，企業所面臨的風險與企業的內部審計控制有著極其密切的關系，內部審計控制就是針對企業所潛在的風險進行的控制，而風險管理則是企業所有控制有段的總稱。二者與企業的發展息息相關，但是二者都有一個共同的目標，就是保障企業經營的資金安全，并保證信息的可靠性，促進企業的健康可持續發展，進而實現企業發展的戰略目標。下面對企業的內部審計控制與風險導向之間的關系進行詳細介紹。

一、企業內部審計控制與風險管理的涵義

（一）企業內部審計控制的涵義

內部控制審計是一種現代化的審計方法，它通過對被企業內控制度的審查和測評，對企業的可靠程度進行綜合分析，以堅定企業的內部控制是否有效。它是在內部控制基礎上進行的再控制，有助于促進改善經營管理并不斷提高經濟效益。一般情況下，企業的內部審計控制工作主要由審計委員會、獨立董事進行負責，也可以委托不的會計師事務所進行。

（二）企業風險管理的涵義

隨著經濟轉型的加劇和企業改革的深入，企業的反戰面臨著更多的風險，企業之間的競爭也在不斷加劇，這就造成企業在經營活動中存在更多的不確定性因素。而企業的風險管理就是為了使企業分辨機遇，實現對企業風險的有效管理。企業的內部審計控制工作要以企業經營當中的財務信息為核心進行展開，從而降低企業風險的目的，由此可以看出，企業的風險管理與企業的內部審計控制的側重點并不相同，處在相互獨立的階段之中。

二、基于企業風險導向的我國企業內部審計控制理論研究

（一）風險導向內部審計理論起點概論

審計環境屬于審計所有影響因素的總和，審計理論主要依存于各類審計實踐，注重審計于實踐中產生。審計理論探究主要邏輯起點可以說是審計環境。風險導向內部審計可謂是環境的產物，其產生有一定現實背景。上世紀90年代開始，人類社會逐漸走向信息時代，使得商業環境及市場競爭變化速度加快，同時商業環境及市場競爭變化非常徹底，企業未來生存及發展環境預測不易，現代化企業正處于高風險經營境況中。

此境況中的企業生存及發展極其重要，絕大多數均是取決于未來環境變化適應及掌控。企業務必著眼于戰略目標及重大投資決策和日常經營活動與績效評估等方面，同時將這些納進企業風險環境下企業各項活動核心聶榮。KPMG中一項于高級主管和內部審計經濟調查分析，結果顯示傳統式內部審計方式關鍵是監測政策及控制能夠得以嚴格執行，內部審計部門應注重企業未來發展的風險導向，用此思路衡量企業成長同時提升股東價值。內部審計屬于企業內置職能部門，應成為企業風險管理主要構成，著眼于組織目標以深刻評估及改善風險，這也是為專業風險管理部門及專職風險管理人員提供強有力的咨詢及保障服務，進而促進風險導向內部審計。

（二）建立有效的風險評估機制

企業發展過程當中要應對復雜多樣的風險，包括信貸、營運、外匯管制等多個方面的風險。其中以營運風險為首，嚴重影響著企業的經營管理。因此，建立良好的風險管理機制至關重要。風險管理評估機制對于高風險領域的確定以及管理具有至關重要的作用。目前，我國企業的風險意識還比較薄弱，風險評估以及風險應對方面的機制還不夠健全完善，對于風險的分析、辨認以及管理還存在一定的缺陷，抗風險的能力也有待提高。主要表現在兩大方面，首先就是對于存在的風險和問題的認識不夠，解決問題是，只著眼于眼前的具體問題，而忽視潛在的問題，考慮問題時沒有運用發展的眼光采用超前的方法，在解決問題時處在被動的劣勢階段。其次是風險的識別機制不夠完善，在企業的經營管理當中風險的識別是一個復雜的過程，需要綜合考慮到多方面的因素，但是企業的管理者風險識別存在一定程度的忽視，導致企業成為風險被動接受者。由此可見，我國企業要想健康發展、有效防范風險，就必須建立起有效的風險評估機制。

（三）定制科學合理的目標

目前，我國企業內部審計控制在目標定制方面多多少少存在一定的局限性。由于過多的關注會計信息的質量以及合法性問題等比較低端的基本目標，造成在整體戰略規劃和風險管理等方面投入的精力過少，從而在一定程度上弱化了企業的風險防范意識，造成我國企業的內部審計控制目標不符合企業的發展戰略，出現脫節的現象。因此，企業需要結合自身發展的情況以及存在的問題和潛在的風險制定出科學合理的內部審計控制目標，促進企業內部審計工作的有效開展，從而為企業的健康發展提供幫助。

（四）不斷完善我國企業內部審計控制的環境

在企業的內部審計控制當中，控制環境是基礎和前提條件。當前，我國大多數企業忽視了對控制環境的改善，造成了治理層與管理層的風險管理意識薄弱、企業文化缺失、結構不合理等等問題。而這些問題也造成了企業內部審計控制環境的紊亂，其基礎也就更加薄弱。因此，需要通過多方面的手段完善企業內部審計控制的環境。例如，通過提高企業的文化來凈化控制環境。企業文化室公司發展的導向，對企業的行為具有一定的約束功能。良好的企業文化不但能夠降低企業內部審計控制的成本，還能夠充分發揮企業內部審計控制的積極作用。因此需要企業不斷提高員工的素質和風險防范意識，在企業內部營造出審計控制的良好環境，調動員工的積極性和能動性，讓他們參與到風險管理的信息采集或風險管理當中來。以營造良好的控制環境，不斷提高企業風險的控制能力。

（五）確保內部審計控制活動管理到位

當下，我國企業內部審計控制的執行存在滯后現象，存在不按程序辦事的現象，導致內部審計控制制度的積極作用難以發揮。內部審計控制是我國資本市場的隱患所在，忽視對過程的控制而只注重財務信息的結果為財務作弊創作了機會，最終為企業發展造成較大的風險。一次應該加強對控制活動的管理，盡量減少之后的現象，并對實施的過程嚴格管理，不讓財務作弊者有機可乘，降低企業發展的資金風險。

（六）對企業的內部審計控制施行有力監督

可以借鑒國外SA8000等企業的經驗，并根據我國的具體情況建立一套科學的評價、監督標準。與此同時，還需要建立專門的社會責任監督機構。另外，對社會責任報告制度要進行完善，做到信息公示客觀公正，并不斷提高社會責任報告制度的規范化程度。

三、基于風險導向內部審計模式建立

（一）風險數據庫構建

風險導向內部審計工作的展開則應有效結合企業風險管理及內部控制建設成果來構建風險數據庫，從而根據風險數據庫施以全方位風險評估，按照風險評估結果確定審計重點及審計規劃。風險數據庫務必包括風險類別及規模和可能性與影響程度，從而充分滿足內部審計人員對法律規章及行業特征和經營環境，加上經營及發展戰略和業務流程，再者就是風險評估及業績評價等方面需求。同時構建企業信息系統資源共享機制，使得內部審計人員可準確掌握對應信息，使得風險評估環節實施便捷，及時為風險導向內部審計工作做足奠基。

（二）編制內部審計規劃以確定審計目標

風險導向內部審計主要要求審計規劃實時反饋企業風險戰略及風險管理，同時和內部審計程序步調一致。內部審計部門要有效運用企業風險管理成果，同時根據企業定期風險評估結果，這主要包括較大風險監控指標值，且運用管控策略和管控效果與所出現的風險事件，加上重大風險管控建議等，注重新加的較大風險源狀況，同時編制年度審計規劃，按照風險評估程度確定審計項目優先流程，科學合理的分配內部審計資源，從而把有限的內部審計資源集中在高風險領域中，以便更好的服務企業整體目標。

（三）嚴格審前調查以編制審計方案

審計方案主要是對各項審計項目實施的有效指導及組織和控制，同時也是對風險導向內審規劃思想有效細化及嚴格落實和有序指導。內部審計人員在審計展開之前應進行詳細的調查，以便深層掌握被審企業內外部各方面環境及風險管理和內部控制境況，基于風險評估次序而編制審計方案，這主要是包括審計目標及審計重點和審計程序。應全面考慮企業風險管理及評估內部控制境況，同時確定審計范圍。并且對企業各方面風險因素施以嚴格分析，從而確定審計關鍵領域及業務流程與內容。著眼于評估確定風險發生可能性和對應業務特征與關鍵程度，從而詳細設計個性化審計程序。

（四）內部審計實施的審計測試

事先所編制的審計方案實施，務必圍繞審計目標，同時嚴格檢查及抽樣和分析，加上調查及評估等，以獲得詳細的審計證據。風險導向內部審計務必重視程序測試方式應用，按照內審人員所掌握的資料及信息，再利用專業判斷能力及有效的分析方式，對被審計單位風險施以識別及評估分析。按照風險識別及評估結果，以便確定具體測試時間及性質與范圍，同時對主要因素影響下的各項主要業務流程及重點進行內部控制制度測試及評價。

（五）審計終結以出具審計報告

審計終結時則審計人員務必對審計中的各項風險評估及測試，深層分析以發現其間所存在的問題，從而作出客觀且公正的總結性評價，最終作出審計結論，并且提出自己對剩余風險的建議，從而出具詳細的內部審計報告。

四、結束語

現代化企業治理環境不斷變化，使得各類新型內部審計模式持續涌現。內部審計可謂是企業治理的關鍵，且參與治理有效性審計中。內部審計于企業治理中的各方面作用為監督及評價與分析組織的風險及控制，復核且證實信息可靠性，同時幫助管理人員于董事會和審計委員與執行管理等機構提供風險防范和治理保障。國際內部審計領域有關學者認為環境變化給內部審計師會帶來增加價值的機會，同時該方面機會最多的是風險管理及企業治理。企業治理環境要求下的內部審計目標相同，同時其相關職能及技術方式，加上內容及范圍等方面所出現的新型導向及變革。

參考文獻：

[1]劉德菊，崔思明，田雨. 新形勢下行政事業單位內部審計風險與審計質量探析[J].財會研究，2015，05（05）：66-68.

[2]杜瑩冰.現代企業加強內部審計與內部控制建設研究[J].經濟研究導刊，2014，08（32）：215-216.

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doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2014 . 03. 003

[中圖分類號] F239.45 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2014）04- 0006- 04

0 引 言

2001年加入世界貿易組織（WTO），使中國全面走向了世界。伴隨著我國國有資產監管體制改革的進一步深化和國有企業的發展壯大，作為共和國脊梁、微觀經濟重要基礎的國有企業，積極實施了 “走出去”戰略，開展了境外承包工程、收購資源、并購企業、境外上市等國際化營運活動，尤其是近年來隨著我國外匯儲備的快速上升，中央優勢骨干企業成為了我國境外投資的主力軍，全球正在興起一股“中國海外投資潮”。

審計署境外審計司司長章軻在《以十精神引領境外審計工作再上新臺階》的報告中提到：“數據表明，十六大以來，我國進入世界500強的企業數量持續增加，2012年底已經達到79家，僅次于美國。截止2011年底，我國13 500多家境內投資者對外直接投資凈額累積達到4 247.8億美元，年末境外企業資產總額2萬億美元。另一個數據表明，截止2011年3季度末，包括外匯儲備投資、對外直接投資和海外工程承包在內的中國海外經濟利益已經高達4.7萬億美元?！?/p>

在國家“走出去”戰略中充當了主力軍的國有企業，其境外業務在國家經濟利益和國家經濟安全中的地位越來越重要。加強對國有企業境外業務的審計監督，是適應境外業務總體規模不斷增大的需要，是維護國家資產完整安全和國家經濟利益的需要，也是服務國家“走出去”戰略目標，轉變經濟發展方式的需要。

僅2011年審計署審計公告結果顯示，20多家企業中，有7家國有企業海外業務存在信息失真、投資失誤、合同詐騙、轉移資產等問題。如2011年，中國進出口銀行總行向其境外子公司無依據轉移收入28.31萬美元。由此，在新的時代背景和歷史條件下，關注境外資產和投資的權益和安全情況，監督國有資產境外投資的相關情況，切實維護國家經濟安全，已成為企業審計面臨的一個重要課題。

但不可否認的是，我國央企境外投資存在許多問題及不足。如中國鐵建沙特輕軌項目造成 41 億元人民幣虧損、中海外波蘭 A2 高速公路項目若完工將預虧 3.95 億美元、利比亞戰亂中國企業涉損合同額達 188 億美元等，這些虧損事件無不折射出國有企業海外經營風險意識薄弱，風險管控欠缺。從這些投資失利中，國家審計應看到在開展相關境外審計項目時的突破點及關注點。

從審計角度來看，審計最基本的職責是保證資產安全完整性，而危機爆發前的美國，對次級貸款的審核不嚴格，對衍生金融工具的風險把握不足都說明現行的注冊會計師風險導向審計模式在保證境外資產的安全完整方面仍存在不足。因此，建立一套科學適用的境外國有資產審計新路徑——關注投資風險點的風險導向內部控制審計，對維護國家海外資產的安全具有重要意義。通過對國有企業境外項目實施風險導向內部控制審計，可以幫助審計人員針對企業風險對管理和控制提出改進建議，以實現監督國有資產境外投資的相關情況，切實維護國家經濟安全。

1 理論基礎

國家審計作為國家政治體制中重要的監督部門，在國家經濟發展中發揮了重要作用。回顧國家審計發展歷史，主要是國內經濟業務審計歷史。隨著境外業務重要性的不斷增加，境外業務審計已經展開，但與對國內業務審計相比，由于制度、技術人才等因素制約，國有企業境外業務審計范圍、力度和頻度等遠遠不能滿足需要。審計要適應現代化經濟運行和社會發展需要，依法、獨立預防查處國有企業境外業務拓展中的問題，促進其健康運行。

在關注投資風險點的風險導向時內部控制審計應運而生。內部控制審計是保證內部控制有效執行、控制企業風險的重要途徑， 風險導向的內部控制審計從風險管理角度出發，通過識別、分析、評估企業的風險，給出企業內部控制的薄弱點和重點，有重點地進行審計，既可以節約審計資源，又能保證審計的有效性。

內部控制作用的發揮，依賴于一個健全有效的內部控制系統和一個使其得到良好運行的機制。這其中就需要對內部控制建立和實施進行恰當的監督，通過監督活動，不僅便于評價內部控制系統的有效性，還可以發現現行內部控制中存在的缺陷。當發現相關內部控制缺陷時，應及時提出改進意見，從而最大限度地降低風險對其利益相關者的損害。審計監督站在獨立、客觀與公正的立場上，是內部控制監督的核心要素。

國家審計對于相關部門內部控制的關注有其必然性。從理論上來看，源于公共受托責任的國家審計有義務按照國家的法律法規和政府審計準則，對政府部門履行公共責任，配置管理和利用公共資源的有效性、合理性、科學性進行審查、分析、考量和評價，以促進經濟社會全面協調、持續高效發展目標的實現。從審計實踐來看，國家審計機關對于相關部門內部控制的關注，有利于節約審計資源，提高審計效率，將有限的審計資源集中在內部控制薄弱的環節。二者之間有著密切的聯系。

（1）內部控制的發展推動審計的發展。在內部控制健全有效的部門，其所提供的會計和其他經濟信息的真實性、完整性就高一些，發生錯弊行為的可能性相對低一些，可靠程度較高。審計對象的可靠程度高，開展審計工作的難度就小，所做的符合性測試和實質性測試就少，所用成本低， 有助于提高審計效率，降低審計風險，提高審計質量。

（2）內部控制的完善推動審計工作范圍、 重點的變化。 理論界對內部控制與審計的關系的描述有一個公式：T=S+R-SR，其中，S表示審計的范圍，R表示內部控制的可靠程度，T表示審計結論的可靠程度。這個公式說明審計結論的可靠程度取決于審計的范圍和內部控制的可靠程度。內部控制可靠程度越高，審計證據就越可信，對其的依賴和利用程度也就越高，審計風險相應降低，這時就可以縮小審計的范圍，進而減少審計的時間、成本，審計效率和審計結論的準確率就高。在審計時，考慮到成本與收益的均衡關系，審計人員往往確定一些重點審計領域，在存在內部控制的情況下，尋找審計的重點領域將相對容易很多，審計人員可以根據內部控制的執行情況、部門管理中的失控現象及內部控制確定的各項業務重要性排序，決定審計的重點領域。

《審計署“十二五”審計工作發展規劃》中也提出：國家審計應關注國家財政安全、金融安全、國有資產安全、民生安全、資源與生態環境安全、信息安全，揭示存在的風險，提出防范和化解風險的對策性建議，切實維護國家利益和國家安全。開展企業審計時，注重揭示影響國有企業科學發展的突出矛盾和重大風險，深入分析企業經濟活動與國家方針政策之間的內在關聯，維護企業安全，促進深化改革和完善制度。

由此可以看出，關注投資風險點的風險導向內部控制審計可以緩解國有企業境外業務時面臨的審計范圍、力度和頻度等方面的困境，為進一步開展相關項目審計提供新的路徑選擇。

2 關注投資風險點的風險導向內部控制審計新路徑的構建

2.1 我國國有企業境外投資面臨的主要風險

隨著國有資本參與境外投資的規模越來越大、層次越來越高，面臨的問題也越來越復雜。特別是參與國際競爭的經驗和能力與國際跨國公司相比普遍不足，應對風險的能力也相當有限，在金融危機之后全球政治經濟環境日趨復雜的今天，國有資本境外投資面臨的風險隱患也逐漸開始暴露并釋放出來。2011年3月爆發的利比亞事件更是將國有資本境外投資推上了風口浪尖，使人們再一次清楚地看到了境外投資存在的不可忽視的風險隱患及其伴隨的巨大破壞力。這些風險的積聚和爆發不僅導致了國有資本境外投資的巨大虧損，也使得境外國有資產管理陷入深深的困境，甚至給國家整體形象以及中國的外交政策帶來嚴重的負面影響?？梢哉f，國有審計在進行境外審計時必須高度關注其投資風險問題，決不能將其與境內投資風險一視同仁。也因此，對國有資本境外投資風險進行深入研究具有重大現實意義，也顯得尤為緊迫。

通過分析、歸納得出主要有以下風險。

2.1.1 政治風險

政治風險是因投資者所在國與東道國政治環境發生變化、東道國政局不穩定、政策法規發生變化給投資企業帶來經濟損失的可能性。政治風險通常包括戰爭、內亂、征收、征用、沒收、國有化、匯兌等發生的風險，有突發性、復雜性、多樣性的特征，一旦發生將給投資者造成嚴重的甚至是毀滅性的打擊。特別是政局動蕩風險。2011年發生的利比亞戰爭，使在利比亞進行投資與建設的中央企業遭遇了極大風險，如中石油、中石化兩家石油公司在利比亞戰爭期間，幾乎所有的勘探設備和車輛均遭受“洗劫”，損失相當嚴重。在利比亞重建中，盡管在經濟、技術和資金方面，中國參與利比亞重建必不可少，但由于中國在利比亞問題上曾有的立場使得利比亞高層或普通百姓難以理解和接受，以及利比亞戰后政治派別林立，東西部政治權力的爭奪激烈，新的政治環境將更加復雜，對參與重建的中國企業來說，可謂面對巨大的利潤和同樣巨大的風險。

2.1.2 經濟風險

近年來，世界經濟環境愈發復雜，歐美債務危機惡化，發達經濟體低速增長，全球實體經濟下行風險顯著加大，對央企境外投資影響巨大。突出表現為金融風險，金融風險是未來金融市場價格波動所帶來的不確定性，主要包含利率、匯率、股票、債券以及衍生品風險等。金融風險中，又以匯率風險、衍生品風險、金融危機產生的系統性風險最為顯著。以金融衍生產品交易風險為例，2008年以來發生的全球金融危機中，有多家央企爆出了金融衍生品業務巨虧的消息。中國遠洋所持FFA（遠期運費協議）約浮虧40億元，東方航空因航油套期保值導致公允價值損失約為62億元，與之類似，國航燃油套期保值合約公允價值損失也高達68億元。粗略估計，東方航空、中國國航、上海航空3家國有航空企業，就曾因金融衍生品交易而導致發生的賬面虧損總額己達131.7億元。

2.1.3 政策法律風險

政策法律風險主要是受東道國政策法律約束及東道國政策法律變化給投資企業帶來的影響，以境外投資中的跨國并購為例，各國出于保護本國利益、維護國家經濟等需要，通常制定相應的政策法規對跨國并購行為進行制約。

其中，合同風險是最為重要的風險，潛伏于合同洽談、起草、簽訂、履行等各個環節之中。例如中鐵建沙特項目。2009年2月，中國鐵建與沙特阿拉伯王國城鄉事務部簽署了《沙特麥加薩法至穆戈達莎輕軌合同》，該項目合同總金額為120.7億元人民幣。本次項目工期要求為2010年11月13日開通運營，達到35%運能；2011年5月完成所有調試，達到100%運能。但是，2010年10月26日中國鐵建在上海證券交易所、香港聯交所同時公告，公司在沙特阿拉伯王國麥加的輕軌項目預計將發生41.53億元的巨額虧損。這也是中國建筑企業有史以來在海外項目上的最大虧損。究其原因，也是合同風險管控不到位所造成。

2.1.4 自然災害風險

自然災害風險是指自然災害的不可預見性和摧毀性，帶來的損失與風險，而且這種風險極大。2010年巴基斯坦發生洪災，中國水利水電建設集團公司在該國承建的杜伯華水電站項目壩區營地受洪水襲擊，使百余名中方現場工程技術人員受困，雖中巴政府積極展開營救，仍造成少量人員傷亡，財產損失更無法估量。

2.1.5 經營風險

篇（5）

煙草商業企業物資采購的過程充滿著風險，如何對風險進行有效控制，如何能抓住一個具體的風險控制關鍵點，是每位內審人員應思考和研究的。筆者積極開展了基于風險控制關鍵點的采購合同審計研究，并密切結合物資采購的具體工作，適時關注企業合同管理薄弱環節開展審計工作，促進公司合同管理與監督工作的規范化、制度化，從而規避公司經營風險，服務公司經營發展，提高公司經濟效益和社會效益。

一、當前合同管理存在的主要問題

1.合同管理法律意識淡薄，合同相關法規、管理制度執行不力或不到位。比如委托人無有效的法人委托授權，或所授權事項、權限、期限等是否與所簽合同內容不一致，或當事人資信實力不真實，為企業今后經營管理活動埋下隱患。

2.合同簽訂過程中的不嚴謹、不規范、無針對性，合同履行過程中的不嚴肅、隨意性，比如未規定設備、材料的供應和進場期限，雙方相互協作事項，違約責任、獎勵辦法，造成合同糾紛時有發生。

3.合同價款依據無體現，招標、中標程序及資料亟待進一步規范。對于通過邀請招標、談判等形式進行的招投標項目無制作標的，招標書、答疑、合同等文本資料相互不銜接等。

4.合同約定不清晰、計算標準及其確定方法不夠具體、準確。如技術措施費和審計費用等多項內容，由于費率、項目計取的不具體、不準確，無最高限額，將會導致合同簽訂漏洞，造成經濟損失。

5.合同風險責任條款不明確。如變更，遭遇不可抗力、政策變動等規定不具體，責任劃分不明確等，導致合同風險的不確定、不可控、無承擔，從而可能引起合同糾紛。

6.合同爭議解決辦法、違約和索賠等條款缺失。由于合同條款的不明晰、不確定、不嚴密，導致對合同條款理解不一致或在執行過程中產生糾紛，加之合同爭議解決辦法無明確約定，從而造成加大的經濟、法律糾紛。

二、合同審計應確定的依據、方法及工作重點

1.依據：《中華人民共和國審計法》、《中華人民共和國合同法》、《審計署關于內部審計的規定》、《內部審計準則》等法規制度。

2.方法：審閱法、詢問法、觀察法、源頭審計法、外環審計法、計算、分析性復核等。

3.流程：

4.合同審計階段要點

（1）對經濟合同合法性審查

①主體是否合法。審查委托人是否有有效的法人委托授權，所授權事項、權限、期限等是否與所簽合同內容一致。

②合同形式是否合法。原則上簽訂各類合同應采用書面形式，鼓勵采用國家頒布的各類合同示范文本。

（2）對經濟合同條款的完整性審查

①合同標的是否明確，有無國家限制流通或禁止交易的物品。

②核實標的數量，質量標準是否明確、具體，言辭有無含糊其辭。

③合同價款或酬金是否經過計算復核，數據是否準確具體、合理合規。

④合同履行期限、地點、方式等是否可行、是否準確。

⑤違約責任條款是否符合法律規定，且明確具體。

⑥根據法律規定和各類經濟合同性質要求的其他必備條款、專業條款等是否明確，是否合理有效。

（3）審查合同的嚴密性

①購銷物品名稱應署全稱，注明商標、生產廠家、規格型號、等級和包裝標準等有關信息。

②合同約定應不得低于國家或行業強制性標準。

③產品數量，按法定計量標準執行。

④產品的交貨單位、交貨辦法、運輸方式、到貨地點、接貨單位或提貨單位、交貨期限在合同中應予以明確規定。

⑤驗收方法可采用數量清點和質量檢驗的方式。

⑥結算方式，執行合同規定和辦理手續按照公司規定執行。

⑦違約責任，應明確當事人雙方或一方有違約行為時，責任承擔的方式和標準。

（4）審查合同履行的可行性

①審查合同效益程度，滿足公司需要，符合公司利益。

②審查當事人資信實力是否真實，是否具有履約能力。

③需要擔保的事項，是否確定了可行的擔保方式，擔保措施是否完備。

三、采購合同的主要風險點

2012年，合同審計提出意見建議、運用頻率、潛在風險等如下表所示：

通過合同審計研究、實踐的開展，抓住了企業風險控制關鍵點，針對關鍵風險點堵塞了合同管理漏洞、有效規避了企業風險，并通過企業審計監督辦法的制定執行，形成了合同管理的常態監督機制，體現了內部審計對企業風險控制關鍵點的有效控制和監督，體現了內部審計價值。

綜上所述，內部審計以其自身的特點和其獨特的優勢，通過對企業風險控制關鍵點的審計研究，通過合同審計的開展，及時發現并解釋企業當前存在的風險及隱患，并提出相應的強化控制、規避風險的意見及建議，充分發揮內部審計作用，采取各種方式方法進行有效的控制和防范，提高企業整體管理效率及效果，進而促進企業不斷提升價值。

參考文獻：

[1]朱錦余.經濟合同審計研究[J].四川會計.2001（2）

[2]趙宜永.對工程建設合同管理審計存在問題的探析[J].煤炭經濟研究.2006（6）

篇（6）

[DOI]10.13939/ki.zgsc.2017.06.138

自2008年《企業內部控制基本規范》實施以來，2012年國家電網著力從依法治企視角來強化內部控制工作，促進了審計工作在電網企業內部控制中的全面應用。作為一種審計方式，風險導向審計是基于審計過程，依托風險評估來構建審計模式，著力破解和防范審計風險，提升企業風險管控水平。在電網企業內部控制評審過程中，2008年五部委出臺《企業內部控制基本規范》及配套指導文件，著力對央企、上市企業的內部控制體系進行明確要求，并提供了參考依據和建設方針。2014年財政部出臺《電力行業內部控制操作指南》，著力就電力行業企業內部控制體系工作進行了明確，突出內部控制在優化電力企業經營管理與風險管控上的積極作用。本研究將借助于風險導向審計方法，來檢查和揭示企業管理與控制風險，促進依法治企工作取得成效。

1 風險導向審計與企業內部控制評審的關系

風險導向審計源自委托理論，作為一種獨立審計模式，旨在通過對企業生產、經營、管理等環節中可能存在的風險進行評估與規范，來改善企業風險管控效果，實現企業經營目標。中國內部審計協會（2013年）調查結果顯示，以風險導向審計為主體的企業財務管理工作，推進了企業內部控制體系的建設，也突出了風險管理的重要性，改善了企業組織治理結構。在我國電力行業開展企業內部控制制度建設，主要依據《企業內部控制基本規范》要求，從企業董事會、監事會、經理層及全體員工來明確內部控制責任，細化內部控制目標。內部審計作為企業內部控制的重要內容，隨著風險導向審計實踐的不斷應用，將內部審計逐漸轉移到企業風險的防范與管理上。從內部控制的自我評價與內部審計的獨立性來看，內部計有助于全面考察內部控制的自我評價，而內部控制不能作用于審計工作。因此，借助于風險導向內部審計，著力從企業內部控制評審中來發揮風險導向審計的積極作用，來發現和改善內部控制制度的不足。在現代企業內部審計管理模式中，結合風險導向審計與內部控制評審，以加強對企業各項業務活動的有效性、合法性、合規性評價，來修正和改進企業內部控制中的漏洞，降低企業經營、管理風險，提升企業的綜合效益。

2 在電網企業內部控制評審中引入風險導向審計實施過程

國網河南省電力公司周口供電公司自身已經建立了企業內部控制體系，而在引入風險導向審計來優化內部控制評審工作中，遵循公允性、一致性原則，利用風險評估來確定企業可能存在的風險，明確了重點業務模塊、重要業務領域的潛在風險源，其實施過程及重點如下。

2.1 確立內部控制審計業務流程及方法

參照《企業風險整體框架》（ERM框架），國網（周口）公司結合企業內部控制與風險導向審計管理實際要求，發揮內部控制審計確認與咨詢職能。如下圖所示。

電力企業內部控制審計構建流程

從引入風險導向內部控制評審實踐來看，風險的識別、分析、評估是審計重點。依托內部控制體系來評估風險控制的充分性、有效性，對企業各重點領域存在的組織治理、控制、風險等提出審計評價。在具體審計方法上，前期調查階段，主要工作是搜集相關財務信息及資料，并通過觀察法、訪談法、問卷法、座談法、評測法、抽查法等來進行初步審計；在風險評估環節，主要是結合企業不同業務模塊，來收集可能的風險要素，并對相關風險進行評估，采用的方法有計算法、復核法、審核法等；在審計實施環節，主要是就重大風險進行審計，并修正風險評估結果，方法有檢查法、抽查法、分析復核法等；在審計終結階段，主要出具審計工作報告，明確審計中的主要建議；在后續整改環節，主要對已經確定的審計結果進行后續審計。

2.2 風險導向審計在內部控制評審中實施重點

2.2.1 注重審前調查環節

針對風險導向審計工作的開展，需要從電力企業審計工作內部、外部環境分析上，了解審計資源，收集企業內部控制環境下的可能存在的重大風險事件。在審前調查中，要確立風險導向審計的地位，審計人員要通過設置問卷，突出電力企業不同業務特點，并協同企業內部控制建設工作，多角度、多方面地獲取經營管理中的薄弱環節，總結和梳理最大風險。同時，在實施內部控制審計過程中，要走出傳統風險導向審計的屏障，特別是結合現代信息技術、軟件技術，強調對高風險審計領域、風險評估環節的優化，提升風險導向審計的效應。如針對電網企業業務經營模塊，考慮到經營風險越大，審計風險越大、舞弊可能性越大的特點，深入到電網企業具體財務報表中，來分析不同業務數據之間的關系，是否存在失真性，利用風險導向審計的分析性復核方法，來擴大復核范圍，特別是電網企業線損率、電費回收率、客戶滿意率、固定資產完成率等指標，通過運用數據分析、管理流程分析等方法，來對照年度各經營指標的準確性。

2.2.2 注重對重大風險事項的審計評估

風險導向審計在內控評審中的實施，其重點在于防范重大風險事項。結合重大風險評估結果來貫徹風險審計的要求，加強對電力企業重點領域、主要風險源的檢查與測試，并就可能風險進行拓寬測試范圍、加大抽樣審核，真正鎖定重點風險源。如在電網企業資產負債率評估中，根據評估結果，償債風險越大，則資產負債率越高，越是審計重點。再如對于新建項目中的個別項目造價過高問題，一旦高出相關地區相同等級項目造價平均水平，這些造價超高的項目將是風險導向審計的主要節點，反映在財務上可能存在預算不真實、招投標環節及施工環節出現虛高問題，甚至出現其他物資采購超出標準設計等內控問題。

2.2.3 注重審計結論

對于風險導向審計下的內控評審，其審計結論中應該明確風險導向審計的地位，特別是結合電力企業的內部控制現狀，就可能存在的重大風險事項進行審計，圍繞審計風險點來開展資料收集、整理與評價，完成審計取證表、制作審計風險問題清單，并引入風險導向審計方法來就可能的風險大小進行排序，就重大風險事項進行總結，得出電力企業內部控制體系中的不足或缺陷，最后提出整改方法和建議?？梢姡陲L險導向審計在內控評審中的應用，審計人員要立足重大風險事項調查，從降低電網企業生產、經營風險水平上，針對存在的企業內部控制缺陷及問題，提出合理化整改建議，并形成審計結論。

2.3 風險導向審計在內部控制評審中的實施效果

本研究所建的基于風險導向審計內部控制評審流程，改進了電力企業內部控制評審工作方法，特別是在風險審計實施過程中，拓寬了風險管理的評估范圍，也更加貼近ERM框架要求。如在審計內容上，關注電力企業內部控制五要素，突出風險評估環節，避免了主觀判斷帶來的評估偏差；在審計程序上，利用風險導向檢查、抽查、復核等方法，突出了對財務報告、重大經濟事件的系統評估；在審查技術上，融合多種風險評價法，增強了分析性復核能力，對防范電力企業內部控制審計風險提供了保障，提升了內控效率。

3 風險導向審計對電網企業內部審計人員的要求

3.1 加強信息化培訓，發揮在線審計功能

電網企業信息化建設整體水平較高，對于風險導向審計工作，也應該逐漸延伸到在線審計領域。如對于立項審計、項目實施審計、審計報告的下達及整改意見等，都要從信息化建設上，融入到電網企業財務管理、電網營銷管理、電力工程與物資管理、電力生產管理等業務模塊中，通過系統化分析與檢測，來篩選可能存在的風險問題。因此，加強審計人員信息化培訓工作，了解和使用在線審計就順應電網信息化財務管理需求。

3.2 注重審計理念的轉變，推進審計關口前移

從電網企業內部審計工作現狀來看，風險導向審計要轉變過去事后審計的弊端，突出風險的及早發現與確認，將審計重心前移。同時，根據風險導向內部審計工作，在對事中審計、事前審計中，既要關注單一經營活動事項，還要注重對企業經營戰略、目標、管理、計劃等活動的審計，切實推進風險為核心，從電網企業管理決策上來防范和降低風險。

3.3 注重審計方法創新，提升審計水平

在審計方法上，基于風險導向內部審計，要廣泛應用分析性程序檢測，以風險評估、控制測試、實質性測試、余額測試等方法來提升內部審計的效果。同時，既要重視財務信息審計，還要挖掘和收集其他專業信息，形成對風險的全面審計，提高審計的科學性、效益性。

4 結 論

結合電網企業內部控制評審實踐，立足風險導向審計理念，將風險導向審計方法納入到電網企業內部控制評審中，有效克服了傳統查賬審計的局限性，實現了審計關口前移，強調了對重大風險事項的審查力度，規避和降低了內部審計的風險。因此，風險導向審計在電網企業內部控制評審工作的應用具有較廣的推廣價值。

參考文獻：

[1] 潘虹.內部控制審計探索與選擇[J].合作經濟與科技，2015（3）.

篇（7）

中圖分類號：F239.1　文獻標識碼：A

一、審計風險的涵義

現代審計是建立在內部控制制度評審的基礎上，運用審計抽樣的理論和方法來解決大量的審計實務問題。風險，在一般意義上是指未來事項發生的不確定性，尤其是發生損失的可能性。審計風險，從最終意義上講，是針對注冊會計師所發表的不正確的審計意見而言的。注冊會計師發表不正確的審計意見可分為兩種情況：其一是被審計單位的財務報表不存在重大的錯報或漏報，而注冊會計師發表了有保留的或否定的審計意見，這種情況所帶來的風險稱為誤拒風險；其二是被審計單位財務報表存在重大的錯報或漏報，而注冊會計師發表了無保留的審計意見，這種情況所帶來的風險稱為誤受風險。在第一種情況下，注冊會計師為避免錯誤地否定事實上公允的財務報表，一般會擴大審計測試范圍及相應的審計程序，增加審計證據的數量，提高審計證據的質量，從而能獲得正確的審計意見，這種做法帶來的無非是審計成本的提高和審計效率的降低，但不會影響審計質量。在第二種情況下，注冊會計師對非公允的財務報表發表肯定的審計意見，從而會誤導報表使用者的經濟決策，引發嚴重的經濟后果，審計職業界和社會公眾對審計風險的關注主要就是指這種誤受風險。因此，美國AICPA將審計風檢定義為：“對存在重要錯報的財務報告，審計人員可能無意識地沒能對他們的審計意見做出適當調整的風險?！蔽覈骂C布的《中國注冊會計師審計準則第1101號――財務報表審計的目標和一般原則》對審計風險也給出了一個類似的定義：“財務報表存在重大錯報而注冊會計師發表不恰當審計意見的可能性”。

從以上的定義可以看出，審計風險是與被審計單位財務報表存在的錯報密切相關的，《中國注冊會計師審計準則第1141號――財務報表審計中對舞弊的考慮》中指出：財務報表中錯報(misstatement)可能由錯誤(error)造成，也有可能由舞弊(fraud)造成。

二、審計風險的特征

審計風險一般具有以下幾個方面的特征：

(一)審計風險是客觀存在的

從審計發展的歷史看，審計風險是審計發展到一定階段的產物，與特定的經濟條件相聯系。審計風險不以人的意志為轉移，是獨立于注冊會計師意識之外的客觀存在。對于審計風險，人們只能認識它和控制它，只能在有限的空間和時間內改變審計風險存在和發生的條件，降低其發生的概率，而不可能完全消除它。

(二)審計風險貫穿于審計過程的始終

盡管審計風險是通過最終的審計結論與預期的偏差表現出來的，但這種偏差是由多方面的因素造成的，審計程序的每一個環節都可能導致審計風險的產生。因此，不同的審計計劃和審計程序會產生與之相應的審計風險，并會影響最終的審計風險。

(三)審計風險是注冊會計師的非故意行為引起的

審計風險是注冊會計師在審計過程中無意識造成的，并非故意行為。注冊會計師的舞弊行為不屬于審計風險，而是須負法律責任的違法行為。認識到審計風險的無意性，對研究與控制審計風險是非常重要的。

(四)審計風險是可以控制的

雖然審計風險的產生及其后果是難以預料的，但人們仍然可以通過主觀努力對其進行適當的控制，將其控制在可接受的范圍之內。當然，這里所講的審計風險是指其構成要素中的檢查風險，注冊會計師不必對其產生懼怕心理，在審計過程中可以通過識別風險領域，采取相應的措施，將審計風險降低至可接受水平。

綜上所述，審計風險是一種不可完全避免的客觀存在，是由注冊會計師的非故意行為引起的，存在于審計過程的各個階段，但它又是可以適當控制的。注冊會計師只有了解審計風險的這些特征，才能更好地運用審計風險模型指導審計實務，以提高審計工作效果與效率。

三、審計風險的構成要素及其相互關系

(一)審計風險的構成要素

審計風險可進一步分解為兩個基本的構成要素：重大錯報風險(risk of material misstatement，MMR)和檢查風險(detection risk，DR)?！吨袊詴嫀煂徲嫓蕜t第1101號――財務報表審計的目標和一般原則》的第十七條定義了審計風險的這兩個構成要素。

1、重大錯報風險

重大錯報風險是指財務報表在審計前存在重大錯報的可能性。重大錯報風險包括兩個層次：財務報表層次和各類交易、賬戶余額、列報與披露層次。其中財務報表層次重大錯報風險通常與控制環境有關，并與財務報表整體存在廣泛聯系，可能影響多項認定，但難以限于某類交易、賬戶、余額、列報與披露的具體認定。它很可能是源于薄弱的控制環境。認定層次的重大錯報風險由固有風險和控制風險構成，但注冊會計師基于技術或方法偏好和實務考慮，可以單獨或合并評估固有風險和控制風險。因此，重大錯報風險由固有風險(inherent risk，IR)和控制風險(control risk，CR)構成，但它并不是兩者的簡單合并，會計報表層次的重大錯報風險并非一定要從固有風險和控制風險兩方面評估。

2、檢查風險

檢查風險是指某一認定存在錯報，該錯報單獨或連同其他錯報是重大的，但注冊會計師沒有發現這種錯報的可能性。檢查風險是由于現代審計方法本身的局限性造成的，同時也受審計程序的性質、時間和范圍的影響，取決于審計程序設計的合理性和執行的有效性。比如，詳查檢查法比抽查法更能減少檢查風險，但是由于成本效益原則的限制，檢查風險并非越低越好，注冊會計師必須通過審計程序的合理安排將檢查風險調整到適當的水平。

(二)審計風險構成要素的相互關系

在審計風險的兩個構成要素中，重大錯報風險為“客戶風險”，它與被審計單位有關，直接受被審計單位的經營活動及內部控制等情況的影響，注冊會計師對此無能為力。但是，注冊會計師可以通過加深對被審計單位的了解，對其重大錯報風險的高低做出合理評估，并在此基礎上確定實質性測試的性質、時間和范圍，以便將重大錯報風險降低到可接受的水平。重大錯報風險和檢查風險兩者之間的相互關系可以從定性和定量兩個方面加以考察。

從定性的角度看，審計風險的兩個構成要素之間不是孤立存在的，而是相互聯系、相互作用的，主要體現在：(1)審計風險各要素是相互獨立的，是審計風險形成的兩個不同的環節；(2)審計風險各要素的排列是有序的，其發生的順序依次是重大錯報風險和檢查風險；(3)審計風險各要素只有同時發生才會構成審計風險，審計風險是各要素共同

作用的結果，假如其中的一個要素不存在，審計風險也就不存在；(4)審計風險各要素與注冊會計師的關系不同，注冊會計師對于重大錯報風險只能評估而不能控制，注冊會計師只能根據對重大錯報風險的評估水平來控制檢查風險。(5)審計風險各要素之間存在如表1所示的變動關系，即在既定的審計風險水平下，可接受的檢查風險與認定層次重大錯報風險的評估(包括固有風險的評估和控制風險的評估)成反向關系。評估的重大錯報風險越高，可接受的檢查風險越低；評估的重大錯報風險越低，可接受的檢查風險越高。

從定量的角度看，根據概率論原理，總體審計風險可以看成是重大錯報風險和檢查風險的聯合概率，如下式所示：

審計風險=重大錯報風險×檢查風險

或　AR=MMR×DR

由于認定層次的重大錯報風險由固有風險和控制風險構成，所以審計風險模型可進一步表示為：

審計風險=重大錯報風險×檢查風險=固有風險×控制風險×檢查風險

或　AR=MMR×DR=IR×CR xDR

總體審計風險是注冊會計師認為可以承受的風險水平，即按照注冊會計師的職業判斷，就財務報表發表意見來說是適當的水平，審計準則要求注冊會計師將審計風險限定在低水平。例如，如果注冊會計師將總體審計風險設定為5％，則注冊會計師發表的無保留意見的真實含義可被表述為：他有95％的把握認為財務報表不存在重要的錯報或漏報。經驗表明，將總體審計風險設為小于等于10％比較合適。重大錯報風險的評估則以了解被審計單位及其環境為基礎。值得注意的是，注冊會計師雖然可以通過分析、研究被審計單位經營環境和評價其內部控制等程序，降低注冊會計師對重大錯報風險的評估水平，但這并不能改變實際的重大錯報風險水平。換句話說，注冊會計師無法改變實際的重大錯報風險，因此它對注冊會計師來說是不可控的。所以，為謹慎起見，注冊會計師在進行編制審計計劃時，除非有充分的證據表明重大錯報風險不高，否則，注冊會計師不應該將重大錯報風險評估為低水平。

在上述等式中，檢查風險是注冊會計師的可控變量，它是重大錯報風險的函數。一方面，注冊會計師評估的重大錯報風險水平以及注冊會計師可接受的總體審計風險水平共同決定了檢查風險水平。另一方面，實際檢查風險水平又和特定環境下實施實質性審計測試的范圍相關，即注冊會計師可以通過增加實質性測試來降低檢查風險，以使得它與重大錯報風險的聯合概率能夠達到預期的、注冊會計師可接受的總體審計風險。根據上述等式，檢查風險的計算如下式所示：

檢查風險=審計風險÷重大錯報風險=審計風險÷(固有風險×控制風險)

或DR=AR÷MMR=AR÷(IR×CR)

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中圖分類號：F239文獻標志碼：A文章編號：1673-291X（2010）36-0080-02

引言

隨著會計師事務所體制改革的深入，注冊會計師(CPA)將成為審計風險的承受對象。審計風險的控制是任何一家會計師事務所管理的核心，也是審計界討論的熱點問題之一。筆者從審計風險的含義出發，分析其形成的原因及其特點，有針對性地提出了控制審計風險的措施。

一、對審計風險的理解

關于審計風險的含義是指在財務報表事實上有重大錯誤時，審計人員認為財務報表公允表達，并因此提出無保留意見的風險；《國際會計準則》認為，審計風險是指審計人員對事實上錯誤的財務資料可能提供不適當意見的那種風險；美國注冊會計師協會（AICPA）認為，審計風險是指審計人員對于存在重大錯誤的財務報表未能適當發表他的意見的風險；加拿大特許會計師協會（CICA）認為，審計風險是審計程序未能察覺出重大錯誤的風險。

上述觀點都認為，審計風險是指財務報表沒有公允表達而審計人員卻認為公允表達的風險。而中國有些學者認為審計風險分為三個層次:一是最狹義的審計風險――未能察覺出重大錯誤的風險；二是狹義的審計風險――發表了不適當意見的審計風險；三是廣義的審計風險――審計職業風險，即審計主體損失的可能性。

筆者對審計風險的廣義和狹義之分有更深入的理解。狹義的審計風險是指在審計活動中由于各方面因素的影響，而使審計工作中存在錯誤從而造成損失的可能性，或審計人員作出錯誤審計結論而造成損失的概率。包括誤拒風險和誤受風險。誤拒風險是指將正確或無重大錯誤的被審事項指為錯誤而形成的風險。一般情況下這類風險很少發生，在實務中一般不予考慮。誤受風險是指將有重大錯誤的事項指為正確而形成的風險。相對于誤拒風險，該類風險發生的可能性要大得多。因此，在審計實務中，審計人員特別注重對誤受風險的控制。廣義的審計風險不僅包括狹義的審計風險，而且還包括經營風險。它是由于第三者的控告而承擔的風險。近二十年來，經營風險有日益增長的趨勢。由于審計只限于抽樣，在審計未能發現重大錯報并提出錯誤的審計意見時，因審計人員過失而受損失的人，可望從會計師事務所處得到補償。當某一公司破產或無力償還債務時，報表使用者通常會指責審計失誤。遭受損失的人們由于對其利益的關注而對審計人員提出過高要求，一旦受損就希望得到補償，而不管錯在何方。這就是通常所說的“深口袋”概念。

二、審計風險的成因分析

無論是廣義的還是狹義的審計風險，都反映了引發審計風險的三個相關方面:或者與審計客體有關，或者與審計主體有關，或者與第三者有關。這說明審計風險有不同的成因。

1.注冊會計師審計環境的影響。按照權利與義務對等的原則，法律在賦予審計職業專門鑒證權利的同時也讓其承擔相應的法律責任。注冊會計師在執業過程中以社會公眾為服務對象，合理保證的財務報表公平對待有關各方，不犧牲任何一方的利益。如果其在執行業務中由于疏忽大意或故意行為而導致對委托人或第三者的損害，那么其中任何一方都可以依照法律追究CPA的法律責任。在國外，審計人員由于表示了錯誤的審計意見而引訟的案件日益增多，而且隨著法庭的判決，審計的服務對象以及審計責任有擴大的趨勢，審計人員的風險意識也不斷加強。

環境對審計風險的影響在中國主要表現為審計客戶的不成熟。由于中國正處于轉型時期，盡管頒布了一些相關法規，但是仍不完善，企業的經營活動缺乏規范，投機心理和短期行為較為普遍，許多企業存在粉飾財務狀況和經營成果的意圖與行為，一些企業的經營管理者缺乏起碼的誠實與信譽，甚至賄賂審計人員，使其失去獨立性，以達到欺騙投資者、債權人以及相關的利害關系人的目的，最終使CPA及其事務所承擔法律責任。

2.審計技術的局限性。審計的突出特點是在對被審計單位內部控制制度評審的基礎上進行的抽樣審計。審計人員在實施抽樣時，不論是對被審單位內部控制制度的檢查，還是對其賬戶金額真實性的檢查，都會遇到抽樣風險，即樣本特征不能代表總體特征而出現的失誤。再者，在審計中審計人員對審計成本與效益的選擇貫穿于整個審計過程。在風險未暴露之前，往往會注重成本的低廉，注重隨之而來的效益，這也迫使審計人員采取更節省人力與時間，因此產生審計風險的可能性大大增強。

3.審計的復雜性?，F代審計主要是以會計信息為媒介的間接審計，由于其不是通過對經濟活動的直接參與對其進行評價，而是事后通過檢查會計信息對經濟活動作一評價。因此，其審計質量建立在會計反映的資料上。經濟業務的種類和性質是多樣化和復雜化的，會計核算如所得稅會計、期貨會計、衍生工具會計、合并會計、外幣會計以及會計等遠遠超出了傳統財務會計的內容。對這些業務的處理，顯然要比傳統的財務會計更具挑戰性，更容易發生爭議。需要審計人員根據實踐經驗進行職業判斷，一旦判斷失誤，則可能要承擔法律責任。

4.會計師事務所及其CPA本身的原因。一般情況下，每一個會計師事務所都必須根據職業協會頒布的質量控制準則，建立和執行本所的“質量控制制度”。但是有些事務所根本沒有建立或執行自身的質量控制制度，以致審計人員在執行審計時沒能遵守職業準則的要求，從而帶來審計風險。從CPA個人的素質來看，應具有良好的業務素質和道德素質，但目前中國CPA隊伍的質量狀況尚不盡如人意。一方面，相當一部分CPA知識結構、業務能力和經驗未能達到應有的水平，加上后繼的力度不夠，使審計風險的管理與控制缺乏內在的保障；另一方面，一些CPA缺乏起碼的職業道德，在審計過程中任意簡化程序，放寬尺度，甚至為客戶偷逃國家稅收出謀劃策，使審計風險在客觀上被人為地放大。

三、審計風險的應對

1.明確劃分會計責任與審計責任。根據獨立審計準則，會計責任是被審單位建立、健全內控制度，保護其資產的安全、完整，保證其會計資料的真實性、完整性、合法性；而審計責任則是對被審單位的財務報表發表審計意見。會計責任與審計責任是兩個不同的概念，二者不能互相替代、減輕或免除。為避免審計風險，應由被審計單位提供的會計資料，對是否存在“未決訴訟”和是否為其他單位進行擔保等作出說明，以明確劃分會計責任和審計責任，防范審計風險。

2.完善審計機構建設。提高審計隊伍整體素質。審計能否真正發揮作用，不僅要有完善的審計行業標準來規范審計機構和人員的行為，更重要的是要建設一支合格的、高素質的審計隊伍。市場經濟的建立和發展對審計人員的業務素質和職業道德提出了更高的要求。一是建立職業準入制度，確保審計人員在政治思想和業務能力等方面符合要求；二是建立審計人員后續教育制度，樹立終身學習的思想，系統地、有計劃地組織高層次業務培訓，不斷更新專業知識，以適應新形勢發展要求；三是建立審計人員待遇與專業知識水平掛鉤的制度。

3.改進審計方法和手段。在采用抽樣審計時，應當保持應有的職業謹慎，慎重選擇審計樣本，使樣本能充分代表總體的特征。同時在設計和選擇樣本，評價抽樣結果時，應當結合專業判斷關注期后事項審計，應盡可能關注至報告發出日的所有期后事項，在審計報告中作必要的披露，保證企業與報表使用者之間信息及時溝通。另外，要大力開發和應用計算機輔助審計方法，迅速提高審計人員計算機專業知識和技能，不斷開發設計計算機輔助審計軟件，建立審計作業平臺。

四、審計風險的防范措施

1.強化審計的質量控制。審計作業的質量控制要重點抓好以下環節的控制點:（1）事前正確處理好審計風險與重要性概念及證據收集的關系，根據其三者存在的特定關系和重要性原則，正確運用審計風險模型[4]，影響因素，準確有效地估計審計風險、固有風險和控制風險，從而估計檢查風險，考慮成本效益原則，確定審計方法以及證據收集成本的高低，編制實施計劃。（2）事中階段控制主要是審查計劃安排是否與委托單位要求相符，包括審計的范圍、完成的時間以及人員分工，并且根據實際情況，適時修訂計劃，以增強審計工作的時效性和效果性。檢查審計方法是否得當，審計依據是否正確，審計證據是否充分，審計判斷是否恰當；檢查資料整理的完整性與邏輯性。同時編制高質量的審計工作底稿，且審計報告必須與被審單位交換意見，充分聽取委托單位及當事人的意見；報告應有專人負責審定。

2.保持對審計環境的敏感性。了解客戶及與審計事項有關的各方面情況是發現風險避免法律訴訟的重要工作。在實施實際審計前，應了解下列環境事項并保持敏感性:（1）對整個特別是本地區的財政經濟狀況及其變化的趨勢深入了解；（2）現有的政策、法規對客戶的經營管理所產生的影響及其程度；（3）客戶的法定代表人及其主要經營管理人員內部變動及外部流動。

3.防范違約風險違約。風險防范是風險防范全過程的首要環節，它的控制質量直接影響到以后各階段的風險控制質量。因此，CPA面臨的是審慎選擇客戶及其業務，即對客戶品質的選擇和客戶業務的選擇。

結束語

現在，中國審計界所面臨的不再是一個對審計風險觀念上的改變問題，更重要的是如何正確深入地理解審計風險的概念和理論，尋求一種以風險為基礎的審計方法來提高審計質量，降低審計風險。只有解決好審計風險的控制和防范問題，并使得以審計風險控制為基礎的審計模式在審計實務中得以運用，中國的審計實務才會產生一個新的飛躍。

參考文獻：

[1]喬春華.審計學[M].大連:東北財經大學出版社，2005:5.

[2]胡元春.審計風險研究[M].大連:東北財經大學出版社，1997:3.

篇（9）

所謂風險，根據美國項目管理學會(PMD)的定義，是指“正面或負面影響項目內容的不確定事件或條件”，風險與不確定性有著緊密的聯系。審計過程中存在的信息對稱，特別是存在管理舞弊時，采用正常的審計程序難以形成可靠的審計結論，從而為審計執業帶來高度不確定性，也就是審計風險的根源。

(一)審計風險評估的實務探索對審計風險的評估處于探索之中，出現了多種經營分析和風險評估框架，如COSO，COCO、平衡記分卡、波特五力模型、全面質量管理、系統思想、競爭性戰略、戰略系統審計等，這些工具和技術形成了早期現代風險導向審計的基礎。審計師利用這些工具和技術去理解客戶的價值和定位，理解客戶面臨的風險，以此增強對非抽樣風險的控制，同時也為客戶提供增值性的非審計業務。大型的會計師事務所在20世紀90年代中期都開始探索自己的風險審計方法或戰略系統審計(sSA)框架，但各個事務所的名稱各不相同。

(二)審計風險評估的理論研究我國一些學者也對審計風險的評估技術進行了研究，如王桂蘭(2006)提出了將案例推理引入到審計風險評估研究中，運用現代風險導向審計的理念，構建審計重大錯報風險評估框架，同時將先進的計算機審計技術應用于多樣性的分析性復核中，建立一套科學的評估系統以便較為準確地識別、評估審計中的風險因素，以期達到有效避免盲目審計，合理分配審計資源，有針對性地執行審計程序，發現重大錯報，從而實現降低審計風險的目的。顧曉安(2006)以新國際審計準則中重大錯報風險評估體系的內容為基礎，針對如何將從企業及環境了解到的風險因素與認定層次可能發生的重大錯報相聯系，提出了首先通過業務循環來進行風險因素的識別、篩選和初步風險評估，再將業務循環的風險同報表認定層次相對應的兩階段風險評估法，并設計和描述在專家系統平臺上實施該風險評估系統的系統結構、功能模塊和操作流程。目前，這些方法仍在不斷發展和完善之中，其名稱和內容雖然并不完全相同，但本質都屬于現代風險導向審計。與之前的著重于靜態風險評估不同，本文建立了動態評估方法體系，研究審計風險評估的過程步驟，從每一步驟人手，分析其風險組成，并進行歸納、分層，提出一個審計風險評估的三維分析概念模型，由此建立審計風險與審計策略的關聯關系。

二、審計風險的動態評估過程

Knechel教授認為，現代風險導向審計方法應由兩部分組成，即風險的評估和根據風險評估證據確定用什么樣的測試來獲得證據。據此思路，可將審計風險的動態評估劃分為：確定審計范圍、尋找審計風險點及相適合的審計技術、評價審計風險與對策方案、實施審計策略這四個相互關聯的步驟(如圖1)。

(一)劃定審計范圍審計人員對企業的內部控制狀況及商業經營環境進行評估，結合審計業務約定數，劃定審計范圍。該范圍不是一旦確定就固定不變的，應隨著審計人對被審計對象的了解加深而不斷調整。

(二)尋找審計風險點及相適合的審計技術一旦審計范圍確定，就必須根據審計師的個人經驗判斷及審計專家系統提示的信息來尋找風險點，如將各風險因素分配到業務循環中，在業務循環層次上篩選和分析風險因素，由此將風險具體化，進行初步的風險評估。對風險點進行篩選后，選擇適合的審計技術，如風險分析技術或實施計劃控制測試、實質性測試等對策方案。

(三)評價審計風險與對策方案按優先順序排列，再根據審計力量、審計目標、內部控制狀況、商業經營環境等加以評價。

(四)實施審計策略著重于如何以一種特定的戰略姿態將審計方案付諸實施。體現了審計人員對不確定性預見與自身能力和資源調控能力的反復結合，是一個動態調整和不斷發展的過程，這也是其與傳統靜態技術評估方法相比的最大不同。動態評估過程本身對審計人員就是一種學習，而這種學習又充實了這個過程。

三、動態評估過程中審計風險的識別

風險識別貫穿動態評估的全過程，要找出所有評估過程中的風險組成，即不確定事件和可能導致重大錯報的原因和條件。按照動態評估的4個基本步驟來識別審計的風險所在。

(一)確定審計范圍中的風險審計范圍確定的過程又可以稱為審計戰略定位，審計師需要根據業務約定書，結合被審計單位的經營歷史、財務狀況，以及審計師自身的技術能力來確定審計范圍。這一范圍的確定過程中，審計師的經驗判斷是主要依據，因此存在諸多的不確定性。首先不同的審計師對審計范圍的理解可能會有差異，審計師對被審計對象的了解有限，確定錯誤的審計范圍有可能加大重大錯報的風險；其次被審計對象存在管理舞弊的可能，會刻意引導注冊會計師進入錯誤的審計范圍，從而阻礙注冊會計師通過風險導向審計將會計報表重大錯報風險和經營風險聯系起來從而發現會計報表的錯報。

(二)尋找風險點及適合審計技術過程中的風險風險點的識別需要借助一定的技術，如重大錯報案例研究技術、業務循環控制缺陷識別技術等。限于審計力量，審計師更有可能采用經驗判斷來尋找風險點。尋找到風險點后，審計師需用敏銳的眼光識別具有針對性的技術，根據內部技術儲備和外部技術可利用情況來尋找和發現適合的技術去消除審計風險點，揭示其中關系到重大錯報的可能性。這一步驟的風險表現為：(1)審計師尋找到了錯誤的風險點，導致審計工作無效果；(2)審計師能力不夠，不能采用或者執行適合的審計技術；(3)審計技術不完善，存在固有缺陷，導致采用該技術后不能獲得理想的審計成果。

(三)評估過程中的風險按照質量控制的原則，對審計風險及對策方案的評估應該由不同的審計師擔任。這是一個將審計資

源技術能力、審計范圍與風險點相匹配的過程。審計機構內的評估小組必須仔細研究每一項審計技術是否能用于審計風險點揭示，如何服務于審計范圍，是否在審計師的技術能力范圍內等。該步驟的風險主要來自評估小組的綜合能力，特別是對審計師所處的被審計對象微觀環境的判斷和理解，以及如何與審計師自身資源和能力相匹配所帶來的風險。

(四)實施審計策略的風險審計策略的實施貫穿審計全過程，使用動態評估過程技術，需要審計師根據審計情況來調整審計策略，這一過程的風險有：審計師調整審計策略能力風險，審計師能否關注審計風險早期信號，特別是對這些信號及其變化的認識和理解的差異性。由此及時調整策略，這樣可以節省審計成本。

四、審計風險的三維分析

通過上述動態評估過程主要環節中的風險識別，不難看出審計風險的評估過程也是一個風險識別的過程，其風險具有系統性、多維性和動態性的特點。但風險總是客觀存在的，也是可以通過一定方法測量或預測的，可從風險來源的角度，將過程中錯綜復雜的風險按經營及內部控制風險、財務風險、審計技術風險三個方向進行歸納，建立三維分析模型，但由于各種風險的遠近、程度不一樣，還須進一步對每個方向上的風險進行分層分析。

(一)經營及內部控制風險新國際審計準則要求注冊會計師了解企業及其環境，包括：行業狀況、監管環境以及其他外部因素；被審計單位的性質及對會計政策的選擇和運用；被審計單位的目標、戰略以及相關經營風險；被審計單位財務業績的衡量和評價。從相關內部控制情況，評估可能的重大錯報風險。

(1)行業狀況、監管環境以及其他外部因素。可能造成重大錯報的行業狀況、監管環境以及其他外部風險因素，包括競爭環境、供應商和客戶、技術進步、適用的財務報告準則、法律和政治環境以及與行業和企業相關的環保要求等。

(2)企業性質，包括企業對會計政策的選擇和應用。企業性質包括產權結構、組織結構、經營項目、籌資和投資。對于企業性質的了解可以使審計人員理解財務報表中交易的類型，并對賬戶余額和披露產生預期；對于所有權人之間及與其他企業之間關系的認識可以發現關聯方交易并合理地進行評估；如果企業有復雜的組織結構，則要考慮合并報表中可能發生的錯誤；了解企業對于會計政策的選擇和應用，考慮是否適合于企業經營性質，與相關行業所用的會計制度是否一致等。這些考慮和關注對重大錯報風險的評估都有著重要作用。

(3)目標和戰略以及相關的經營風險。經營風險是指對企業經營目標和戰略的實現造成影響的事件和狀況，大多數經營風險最終都會有財務后果，會對報表產生影響，但并不是所有的經營風險都會造成重大錯報。

(4)企業財務業績的衡量和評估方法。不管是內部還是外部的業績評估都會對企業產生壓力，從而使得管理人員改善經營業績或者直接對財務報表進行粉飾。對于企業業績衡量方法的了解可以使審計人員判斷管理層行為是否會增加重大錯報的風險。

(5)內部控制?？刂苹顒涌赡軐τ谀稠椞貏e性質的業務或者賬戶余額的單個認定產生影響。如企業建立的用來保證其員工準確地計算和記錄存貨的控制活動就直接同存貨賬戶余額的完整性和存在性認定相關。

(二)財務風險來源財務風險來源分析是通過常規財務分析、財務失敗風險分析、財務舞弊風險分析三個部分來完成的。常規財務分析主要通過盈利能力、償債能力等的五力分析模型來完成，分析評價常規的財務指標。財務失敗風險分析主要通過z模型等來完成，對財務情況進行預警。財務舞弊分析是審計風險分析需重點關注的內容，實證研究的結果表明，自從凈資產收益(ROE)作為上市公司申請配股的依據之一，上市公司在ROE數據上存在著明顯的操縱行為；而單位負責人又是造成會計信息失真的主體因素。管理舞弊是管理層試圖以舞弊財務報表為手段獲得更多的機會利益，獨立審計師如不能查出這種舞弊行為，就須承擔法律責任，管理層與審計人員之間存在嚴重的利益沖突，因此管理層不可能真正地配合獨立審計師有效地實施審計工作，由此帶來巨大的審計風險。

篇（10）

關鍵詞：審計風險；成因；控制措施。

一、審計風險及其成因。

（一）審計風險的定義。

我國《獨立審計具體準則第9號——內部控制與審計風險》

將審計風險定義為：會計報表中存在重大錯報或漏報，注冊會計師審計后發表不恰當審計意見的可能性。而審計風險又由兩方面風險構成：一方面是審計人員認為會計報表公允可以接受，但實際上會計報表卻存在重大錯報的風險；另一方面是審計人員認為會計報表存在重大錯報而不能接受，但實際上是公允的風險。

（二）審計風險的成因。

1、審計風險形成的外部原因。

（1）經濟環境對審計風險的影響。市場經濟成份的多元化，被審單位行為的不穩定性，如企業改組、兼并、重組等，使審計人員對企業的情況難以全面地反映和評價，獲得正確結論的難度加大，從而增加了審計風險。

（2）社會環境對審計風險的影響。由于企業內部控制制度不完善或執行不力，但審計人員又不能覺察所造成的風險。

即使審計人員確認被審計單位的內部控制制度不合理或在關鍵環節上失控，其提出的修正建議是否能夠真正適合被審計單位的經營活動，也會形成一種修正風險。

（3）法律環境的影響。法律是審計工作的依據，如果法律體系不完備或不衍接，審計人員就會失去統一標準，增加風險機會。近年來審計人員在執行審計業務中，因種種原因而引發的訴訟事件不斷出現，審計準則中從業人員“應有的職業謹嗔”和“適當的職業關注”已成為法律界關注的焦點。今后隨著市場經濟環境的不斷變化和法律建設的進一步推進，審計工作人員面臨的風險將日趨增大。

（4）會計電算化信息系統的廣泛使用。

在電算化會計信息系統下，被審單位經濟活動記錄都已變成由計算機按程序指令自動完成，然而儲存在電腦中的會計信息很容易被修改、刪除或轉移，而且并無明顯的痕跡，從而也就加大了審計風險。

2、審計風險形成的內部原因。

（1）審計人員的專業水平和素質不高。審計工作是一種專業性和技術性很強的職業，因此對人的要求就相應較高。如果審計人員的責任心不夠強，職業道德水平較差，那么審計質量也會受到影響，則就會造成很大的工作失誤，而形成審計風險。

（2）審計人員所采用的審計技術方法落后?，F代審計方法強調審計成本和審計風險的均衡，所采用的審計程序以允許存在一定審計風險為必要前提。審計人員就必須追求審計效率和效果的平衡。他們把審計的重點放在各個重要組成項目上，抽取全部業務的一部分來進行審查，而抽取的樣本及其代表的整體主觀結論和客觀事實之間的可能存在一定偏離，從而形成一定審計風險。

（3）被審單位的內部控制機制薄弱。內部控制與審計之間存在的是一種相互依賴、相互促進的內在聯系。當前，我國有許多的被審計單位沒有良好的內部控制制度，從而影響對其經濟活動記錄的會計報表真實性、合法性，進而加大了審計風險。

（4）被審計對象的復雜化?，F代市場經濟的日益復雜，企業為了在競爭日益激烈的市場中謀求發展，所進行的交易也就日趨復雜化，這就使得會計核算中記錄不恰當業務的可能性就隨之增大了，從而審計風險，審計結論與實際情況發生偏離的可能性也就更高。

二、審計風險存在的主要環節。

（一）簽訂審計約定書環節的風險。

簽訂審計約定書，是委托人與被委托機構之間明確權利義務關系的法律過程，約定書一旦確定，就對雙方均具有約束力。一般情況下，除老客戶外，會計師事務所對被審計單位內部財務制度和內控系統是否健全和有效并不了解，而這些方面的狀況又恰恰是審計機構和注冊會計師能否得出客觀、真實審計結論，發表客觀、真實審計意見的基礎。簽訂約定書環節是產生審計風險的源頭。

（二）審計抽樣的風險。

注冊會計師在審計過程中正確運用審計抽樣方法不僅可以提高審計效率，同時也能保證審計質量、防范審計風險。因為注冊會計師在審計過程中不可能面面俱到，而每一經濟事項在財務會計上的反映真實與否，又關系到企業財務報表的客觀性、合法性和真實性，這就有一個“公允”的問題。要達到公允的程度并不容易，誤差必須控制在可容忍的范圍內。這就要求抽樣要有可靠性，組成適量、有效的樣本，以盡可能提高樣本對總體的反映程度。

（三）審計取證環節的風險。

審計證據是形成和支持審計意見的基礎。錯誤、失真的審計證據必然得出錯誤的審計結論，不全面、不充足的審計證據必然會得出片面、不可靠的審計結論。

（四）審計報告環節的風險。

審計報告是審計的成果也，是追究審計責任和承擔審計風險的具體依據。按照審抽樣、取證所形成的工作底稿做出的，好像審計風險應存在于審計報告以前各計程序和正常邏輯思維審計報告是依據審計約定書規定的內容和要求，依據審計環節。事實上，撰寫審計報告本身不但存在風險，而且是防范風險的重要環節。

三、審計風險的防范與控制。

（一）加強審計隊伍建設，提高審計人員的自身素質。

審計風險的高低，在很大程度上都取決于審計人員個人素質的高低，因此審計人員應當強化風險意識，堅持實事求是，客觀公正，并樹立嚴謹踏實的工作作風，認真負責的對待每一項審計業務，嚴格按照獨立審計準則進行審計，以確保審計質量，降低審計風險。

（二）優化審計方法。

在方法上，可以引進目前最先進的以風險為導向的風險基礎審計模式，以保證質量為前提，統籌運用各種方法。如審閱法是指審計人員通過對有關書面資料的仔細觀察和閱讀，來查明有關資料及其所反映的經濟活動是否合理、合法和有效，適用于各種書面資料的檢查。它是最基本的技術方法之一，但審閱法不是一種獨立的審計方法，運用審閱法常常只是提供審計線索，為了更好地收集審計證據，必須將審閱法與其他審計方法結合起來使用。交叉使用傳統的審計方法來獲取審計證據，這樣所獲得審計證據不論從數量上還要從質量上都顯得更為充分，達到降低審計風險的目的。

（三）加強被審計單位的內部控制。

由于被審計單位的內部控制制度存在一定的缺陷，所以被審計單位應從加強經濟業務管理、內部控制制度與內部激勵制度相結合、建立和完善內部控制評價體系三個方面完善內部控制制度，確保其經濟活動經濟資料合法性合理性。

（四）健全各項法律法規制度。