傳統(tǒng)基建到新基建審計(jì)方式研究

序論：好文章的創(chuàng)作是一個(gè)不斷探索和完善的過(guò)程，我們?yōu)槟扑]一篇傳統(tǒng)基建到新基建審計(jì)方式研究范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質(zhì)，帶來(lái)更深刻的閱讀感受。

一、引言

在全球市場(chǎng)萎縮的國(guó)際背景下，暢通國(guó)內(nèi)大循環(huán)，充分挖掘國(guó)內(nèi)市場(chǎng)的潛力和調(diào)動(dòng)刺激內(nèi)需是中國(guó)經(jīng)濟(jì)繁榮發(fā)展的新出路，而大力投資基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展引擎，是我國(guó)政府歷來(lái)應(yīng)對(duì)手段之一。目前，經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)新舊動(dòng)能更迭轉(zhuǎn)換，“新基建”沿著傳統(tǒng)基建的理論脈絡(luò)和時(shí)代的進(jìn)步發(fā)展而來(lái)，成為我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的又一新動(dòng)能[1]。2015年7月國(guó)務(wù)院發(fā)布的《關(guān)于積極推進(jìn)“互聯(lián)網(wǎng)+”行動(dòng)的指導(dǎo)意見(jiàn)》文件，是新基建第一次在國(guó)家層面上被提及。自2018年底以來(lái)，“新基建”問(wèn)題多次在國(guó)家重要會(huì)議中涉及到，國(guó)家和中央對(duì)于其重視程度日益提高。國(guó)家和政府持續(xù)推進(jìn)新基建的建設(shè)任務(wù)和發(fā)展策略，其概念和內(nèi)涵也在不斷擴(kuò)充和變化。2020年4月國(guó)家發(fā)改委首次明確了新基建的具體范疇，新基建仍舊歸屬于基礎(chǔ)設(shè)施體系類，但在原有基礎(chǔ)上融合了大量信息科技，是傳統(tǒng)基建的升級(jí)模式。對(duì)于新基建的理解和認(rèn)識(shí)，目前較為官方且廣泛采納的是“三個(gè)方面說(shuō)”，其中包括信息基礎(chǔ)設(shè)施、融合基礎(chǔ)設(shè)施、創(chuàng)新基礎(chǔ)設(shè)施[2]。經(jīng)過(guò)簡(jiǎn)單的梳理，新基建可通過(guò)廣義和狹義兩類理解。狹義“新基建”指數(shù)字基礎(chǔ)設(shè)施，包括5G網(wǎng)絡(luò)、人工智能、工業(yè)互聯(lián)網(wǎng)、物聯(lián)網(wǎng)等；廣義“新基建”指融合基礎(chǔ)設(shè)施，包括特高壓、充電樁、城際城市軌道交通，以及水利重大工程等[3]。根據(jù)我國(guó)部分機(jī)構(gòu)對(duì)新基建總體規(guī)模的估算，未來(lái)5年內(nèi)，“新基建”相關(guān)市場(chǎng)將迎來(lái)暴風(fēng)式增長(zhǎng)，市場(chǎng)固定資產(chǎn)投資規(guī)模將在目前1.8%的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)跨越式翻倍增長(zhǎng)。特別是以5G為主的新基建建設(shè)內(nèi)容，預(yù)計(jì)將改變商業(yè)的本質(zhì)，促進(jìn)大量新興產(chǎn)業(yè)鏈中上下游企業(yè)的發(fā)展，煥發(fā)中國(guó)經(jīng)濟(jì)新動(dòng)力。然而新基建的良性發(fā)展離不開(kāi)巨額資金的投入、相關(guān)政策的管控和有效的監(jiān)督。審計(jì)作為國(guó)家的一種有效監(jiān)督機(jī)制，應(yīng)充分發(fā)揮其作用，來(lái)保障新基建戰(zhàn)略發(fā)展的實(shí)施，助推中國(guó)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)[4]。那么“新基建審計(jì)”究竟面臨哪些變化，如何通過(guò)梳理傳統(tǒng)基建審計(jì)的理論脈絡(luò)，找到部分可沿襲的審計(jì)方式，并在技術(shù)領(lǐng)域去創(chuàng)新現(xiàn)有的基建審計(jì)方式。本文將對(duì)以上問(wèn)題進(jìn)行分析和探索。由于新基建概念較新，基于新基建審計(jì)的相關(guān)文獻(xiàn)較少，尚未形成系統(tǒng)全面研究體系。個(gè)別文獻(xiàn)關(guān)注如何發(fā)揮好審計(jì)監(jiān)督作用和職能的方法論，以此來(lái)促進(jìn)新基建的蓬勃發(fā)展[5]，以及新基建對(duì)于審計(jì)的機(jī)遇和挑戰(zhàn)的思考[6]。如何充分發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督作用從而促進(jìn)“新基建”戰(zhàn)略目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，需不斷創(chuàng)新現(xiàn)有審計(jì)方式，提高審計(jì)效率，保障審計(jì)目的實(shí)現(xiàn)。新基建在傳統(tǒng)基建的基礎(chǔ)上發(fā)展而來(lái)，相互共通。因此，審計(jì)方式可以傳統(tǒng)基建為落腳點(diǎn)，沿襲新基建同樣適用的審計(jì)方法，并在此基礎(chǔ)上不斷融入技術(shù)的支持。如：審計(jì)大數(shù)據(jù)的中心建設(shè)和應(yīng)用、區(qū)塊鏈分析、人工智能等，去審計(jì)資料和證據(jù)的中心化，實(shí)時(shí)跟蹤與監(jiān)控。目前的研究初步明晰了新基建審計(jì)方式方法創(chuàng)新的方向，針對(duì)國(guó)家審計(jì)下新基建審計(jì)的研究甚少，具體方式方法的研究還有很大的空間去探索。因此，由傳統(tǒng)基建出發(fā)，研究新基建審計(jì)的方式具體如何沿襲與創(chuàng)新，以此加強(qiáng)審計(jì)對(duì)新基建建設(shè)的有效監(jiān)督，保障國(guó)家資金安全和高效應(yīng)用，維護(hù)新基建市場(chǎng)的健康運(yùn)行，對(duì)于暢通國(guó)內(nèi)大循環(huán)、大力刺激內(nèi)需促進(jìn)本國(guó)經(jīng)濟(jì)蓬勃發(fā)展有著重要的意義。

二、從“傳統(tǒng)基建”到“新基建”的審計(jì)理論探究

（一）新基建與傳統(tǒng)基建的比較分析

（1）內(nèi)容趨向升級(jí)化。在內(nèi)容上，普遍認(rèn)為傳統(tǒng)基建以“鐵公基”項(xiàng)目為主，如鐵路、公路、機(jī)場(chǎng)、橋梁、水利工程等。新基建初期泛指5G、大數(shù)據(jù)、數(shù)據(jù)共享基站、物聯(lián)網(wǎng)、人工智能等新一代信息技術(shù)領(lǐng)域的建設(shè)。在不斷的發(fā)展中，新基建衍生出了“七大領(lǐng)域說(shuō)”的觀點(diǎn)[7]。在新基建初期涵蓋的信息技術(shù)范圍中，特高壓、城際軌道交通、充電樁等幾類依舊帶有傳統(tǒng)基建的影子。在基建建設(shè)進(jìn)程中，這種類別概括為“基建補(bǔ)短板項(xiàng)目”，主要目的是對(duì)傳統(tǒng)基建進(jìn)行“從有到優(yōu)”的升級(jí)。“從有”是指?jìng)鹘y(tǒng)基建打下的基礎(chǔ)，“到優(yōu)”是指融入到新基建后更加高質(zhì)量的發(fā)展，因此大部分補(bǔ)短板項(xiàng)目和傳統(tǒng)基建具有高度相似性。

（2）形式趨向技術(shù)化。在形式上，傳統(tǒng)基建主要以實(shí)體的工程建設(shè)項(xiàng)目為主，絕大部分為建筑工程，建設(shè)方式相對(duì)單一。傳統(tǒng)的物理建筑，以硬件設(shè)施投入為主，科技含量相對(duì)較低，大部分為實(shí)體建設(shè)，能直觀感觸到，方便評(píng)估和測(cè)量。新基建主要是以技術(shù)方式呈現(xiàn)，難以直觀地感觸，在評(píng)估和測(cè)量方面存在較大難度。并且新基建需各行各業(yè)的協(xié)同配合來(lái)進(jìn)行建設(shè)和布局，除了硬件投入還增加了眾多軟件技術(shù)，其先進(jìn)信息技術(shù)的應(yīng)用與數(shù)據(jù)的建設(shè)更加廣泛，大部分屬于技術(shù)密集型的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，更具科技性。

（3）建設(shè)主體趨向多樣化。建設(shè)主體上，傳統(tǒng)基建主要為國(guó)家改善各類重大民生的建筑工程，所以傳統(tǒng)基建一般為政府建設(shè)或以政府為主導(dǎo)來(lái)建設(shè)，主要有“PPP模式”和“BOT模式”。“PPP模式”下，政府和企業(yè)通過(guò)合作的方式共同完成基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)任務(wù)，目的是為了實(shí)現(xiàn)“一加一大于二”的結(jié)果。“BOT模式”下，政府和企業(yè)則不能相互獨(dú)立，私企受制于政府，需政府授權(quán)才能進(jìn)行項(xiàng)目的建造和經(jīng)營(yíng)，由其建設(shè)并專營(yíng)一定期限后移交政府。這是私營(yíng)企業(yè)向社會(huì)提供公共服務(wù)的一種方式，“新基建”由于涉及較多技術(shù)領(lǐng)域，僅由政府建設(shè)難以實(shí)施，需各類科技企業(yè)、資本的支持。根據(jù)前文提到新基建市場(chǎng)廣闊，處于迅猛發(fā)展期，投資成本巨大，因此投資風(fēng)險(xiǎn)大，很可能導(dǎo)致私營(yíng)資本望而卻步。所以在投資建設(shè)模式中，為保證新基建的穩(wěn)步健康發(fā)展，政府需分擔(dān)部分潛在的債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)來(lái)吸引新基建融資，新基建資金結(jié)構(gòu)將變得更豐富，包括財(cái)政收入、赤字規(guī)模在內(nèi)的預(yù)算內(nèi)資金，專項(xiàng)債、政策銀行金融債等自籌資金，預(yù)計(jì)更多投資渠道將被開(kāi)放投入新基建領(lǐng)域。且國(guó)家和政府應(yīng)主導(dǎo)新基建的發(fā)展來(lái)維護(hù)國(guó)家信息安全和經(jīng)濟(jì)安全，保證對(duì)新基建項(xiàng)目的控制。因此，在新基建的投資建設(shè)中將著重采用“PPP”模式，且建設(shè)主體更加多元化。

（二）新基建審計(jì)理論探索

新基建內(nèi)容較新，目前暫未形成系統(tǒng)的審計(jì)理論。基于傳統(tǒng)基建審計(jì)，也即建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)理論的路徑，新基建審計(jì)理論的探究可分為以下幾部分：

（1）基于審計(jì)概念的探索。傳統(tǒng)基建審計(jì)是指由專業(yè)的審計(jì)組織和人員，獨(dú)立地依照方針政策、法律法規(guī)和相關(guān)技術(shù)方法對(duì)基建項(xiàng)目建設(shè)的全過(guò)程進(jìn)行審查和監(jiān)督[8]。此概念可通過(guò)以下幾部分理解：第一，審計(jì)主體為學(xué)界定義的三大類：政府審計(jì)、CPA審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。第二，審計(jì)客體也即審計(jì)對(duì)象，是指基建項(xiàng)目動(dòng)工前、建設(shè)過(guò)程中和完工后的所有經(jīng)濟(jì)技術(shù)活動(dòng)，這些都是需審計(jì)的內(nèi)容。第三，審計(jì)范圍涵蓋三個(gè)基本層次：監(jiān)督工程的所有經(jīng)濟(jì)活動(dòng)以及計(jì)劃執(zhí)行情況；評(píng)價(jià)項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)、經(jīng)營(yíng)效益；審查項(xiàng)目財(cái)務(wù)收支狀況及有無(wú)違反財(cái)經(jīng)法紀(jì)的情況。第四，審計(jì)目的，保證基建項(xiàng)目建設(shè)全過(guò)程中各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)合理合法同時(shí)兼顧效益。通過(guò)解讀傳統(tǒng)基建審計(jì)的概念，新基建審計(jì)的探索可類比到以上幾個(gè)維度：第一，在審計(jì)主體上，因新基建審計(jì)需監(jiān)督審查的范圍寬廣、類別多樣，因此審計(jì)主體也會(huì)全面覆蓋三大審計(jì)主體。第二，在審計(jì)客體方面，審計(jì)署根據(jù)新基建的性質(zhì)和投資審計(jì)的特點(diǎn)，把其歸屬于投資審計(jì)類別中，以投資審計(jì)的劃分來(lái)確定審計(jì)對(duì)象。再結(jié)合審計(jì)法和由審計(jì)署頒布的“三定”方案，新基建審計(jì)對(duì)象為政府投資和以政府投資為主的新基建工程項(xiàng)目，和另一部分與國(guó)家公共利益相關(guān)的新基建項(xiàng)目。第三，就審計(jì)范圍和內(nèi)容來(lái)講，根據(jù)新基建的性質(zhì)、特點(diǎn)和未來(lái)發(fā)展態(tài)勢(shì)，可初步確定為以下三部分：政策問(wèn)題、新基建相關(guān)發(fā)展政策；執(zhí)行問(wèn)題和運(yùn)營(yíng)問(wèn)題；建設(shè)項(xiàng)目結(jié)果部分，關(guān)于目標(biāo)任務(wù)的實(shí)現(xiàn)和投資績(jī)效等。第四，在審計(jì)目的方面，新基建和傳統(tǒng)基建都是為改善民生、活躍市場(chǎng)、刺激經(jīng)濟(jì)發(fā)展的公共性工程，因此其審計(jì)目的也將保持高度一致性。但由于國(guó)家當(dāng)前重點(diǎn)推進(jìn)“新基建”戰(zhàn)略的布局和實(shí)施，因此新基建審計(jì)目的應(yīng)擴(kuò)充一部分內(nèi)容為“保障、監(jiān)督新基建政策的落地和實(shí)施”。

（2）基于審計(jì)特點(diǎn)的探索。傳統(tǒng)基建審計(jì)特點(diǎn)包含連續(xù)性、綜合性、交叉性三個(gè)方面。首先，連續(xù)性是指對(duì)建設(shè)活動(dòng)全過(guò)程、不間斷的審計(jì)監(jiān)督。其次，綜合性是指被審單位的綜合性、審計(jì)內(nèi)容的綜合性以及審計(jì)方法的綜合性。最后，交叉性是指基建項(xiàng)目的建設(shè)過(guò)程除建設(shè)鄰域各單位以外，還包含眾多與之相關(guān)的貿(mào)易機(jī)構(gòu)，因此會(huì)造成基建審計(jì)與其他眾多專項(xiàng)審計(jì)的交叉。在分析傳統(tǒng)基建審計(jì)特點(diǎn)的基礎(chǔ)上，可以相應(yīng)探究梳理新基建審計(jì)的特點(diǎn)：第一，“連續(xù)性”對(duì)應(yīng)“過(guò)程階段性”，新基建項(xiàng)目建設(shè)周期長(zhǎng)，建設(shè)過(guò)程分前中后，審計(jì)階段也可分事前、事中、事后審計(jì)。且新基建審計(jì)也將貫穿項(xiàng)目建設(shè)的全過(guò)程。第二，“綜合性”對(duì)應(yīng)“方法技術(shù)性”，新基建的每類項(xiàng)目都在傳統(tǒng)基建的基礎(chǔ)上增添了科技含量，因此也在傳統(tǒng)基建審計(jì)的綜合性上，增添了工程建設(shè)上內(nèi)容、結(jié)構(gòu)、方式的創(chuàng)新性和獨(dú)特性。所以審計(jì)時(shí)，需采用更多的技術(shù)和方法。第三，“交叉性”對(duì)應(yīng)“寬泛性”，在基建審計(jì)的規(guī)定中，只要使用了國(guó)家資金進(jìn)行固定資產(chǎn)投資建設(shè)的組織，都要接受審計(jì)機(jī)關(guān)的監(jiān)督。而新基建在信息技術(shù)的主導(dǎo)下，參與融入的單位、部門和各社會(huì)機(jī)構(gòu)只會(huì)更多，所以新基建審計(jì)更具寬泛性特點(diǎn)。

（3）基于審計(jì)方式的探索。在以往學(xué)者對(duì)于國(guó)家基建項(xiàng)目審計(jì)方式的研究中，絕大部分側(cè)重于跟蹤審計(jì)，認(rèn)為基建項(xiàng)目跟蹤審計(jì)隸屬于國(guó)家審計(jì)的一類，而其實(shí)質(zhì)上為效益審計(jì)，主要對(duì)項(xiàng)目的績(jī)效進(jìn)行持續(xù)的監(jiān)督，并在監(jiān)督過(guò)程中適時(shí)的節(jié)點(diǎn)上進(jìn)行評(píng)價(jià)和反饋。由于基建項(xiàng)目投資規(guī)模大，建設(shè)周期長(zhǎng)，如果國(guó)家審計(jì)介入時(shí)間較晚，在項(xiàng)目建設(shè)前期和期間造成的問(wèn)題事后難以調(diào)整和改正。跟蹤審計(jì)方式由于將審計(jì)節(jié)點(diǎn)前移，因此能夠有效地避免以上問(wèn)題，在不間斷的審計(jì)過(guò)程中，能及時(shí)有效地發(fā)現(xiàn)并防范問(wèn)題，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此審計(jì)在發(fā)揮監(jiān)督功能的基礎(chǔ)上，也能提供實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目最大效益化的功能。在新基建審計(jì)領(lǐng)域，國(guó)家審計(jì)署倡導(dǎo)“堅(jiān)持新舊基建相結(jié)合的方式，立足投資審計(jì)的特點(diǎn)”，在新基建審計(jì)方式上跟蹤審計(jì)仍是應(yīng)堅(jiān)持和創(chuàng)新的重點(diǎn)，其中主要包含政策落實(shí)跟蹤審計(jì)和項(xiàng)目跟蹤審計(jì)。傳統(tǒng)基建審計(jì)和新基建審計(jì)都?xì)w屬于國(guó)家審計(jì)部分，因此宏觀上的審計(jì)目標(biāo)都是為了保證基建項(xiàng)目按時(shí)按質(zhì)按量完成任務(wù)，保障建設(shè)資金合理合法利用，維護(hù)財(cái)經(jīng)法紀(jì)，預(yù)防和揭露建設(shè)過(guò)程中的浪費(fèi)損失，保障內(nèi)控的有效運(yùn)行，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)效益的提高。為了實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)，新舊基建要準(zhǔn)確把握審計(jì)過(guò)程中的關(guān)鍵環(huán)節(jié)和關(guān)鍵控制點(diǎn)。在傳統(tǒng)基建中，立項(xiàng)、招投標(biāo)、預(yù)算概算、合同的簽訂以及設(shè)計(jì)變動(dòng)、隱蔽工程等都是關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)。通過(guò)沿襲傳統(tǒng)基建路徑，梳理新基建審計(jì)重點(diǎn)，由于涉及大量技術(shù)信息問(wèn)題，在以往每一個(gè)審計(jì)關(guān)鍵環(huán)節(jié)上都增加了來(lái)自新領(lǐng)域的審計(jì)難點(diǎn)，如預(yù)算概算金額的測(cè)算是否科學(xué)合理、新基建項(xiàng)目中的隱蔽工程包含哪些項(xiàng)目，招投標(biāo)中企業(yè)在科技技術(shù)方面是否具有勝任的資質(zhì)等都是新基建審計(jì)將面臨的重點(diǎn)。因此，為了能更好地把握新基建中審計(jì)重點(diǎn)，在審計(jì)方式上不僅要借助傳統(tǒng)基建審計(jì)的方法，更要不斷創(chuàng)新來(lái)貼合新基建的發(fā)展。

（三）新基建帶來(lái)審計(jì)理論的挑戰(zhàn)

（1）審計(jì)對(duì)象復(fù)雜。由于建設(shè)項(xiàng)目的特殊性，審計(jì)涵蓋的范圍往往超越一個(gè)單位和部門，其涉及的審計(jì)對(duì)象眾多。然而對(duì)比傳統(tǒng)基建，首先在新基建領(lǐng)域中，信息科技占主導(dǎo)地位，不同于以往對(duì)于物理性的實(shí)體工程材料的計(jì)量與審核，新基建中技術(shù)性開(kāi)發(fā)的投資難以估量，因此在建設(shè)過(guò)程中，技術(shù)開(kāi)發(fā)資金是否被有效利用，如何對(duì)此審計(jì)項(xiàng)目定性定量，是目前新基建審計(jì)亟需研究的難點(diǎn)。其次在資金來(lái)源方面，傳統(tǒng)基建主要依靠政府主導(dǎo)建設(shè)，而新基建具有鮮明的技術(shù)屬性，與企業(yè)的關(guān)系更緊密，主要在政府的指導(dǎo)和引導(dǎo)下，更多依靠專業(yè)機(jī)構(gòu)。因此，投資主體的多元化使得新基建審計(jì)的對(duì)象更加復(fù)雜，相互之間的經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系牽連，難以厘清審查。

（2）審計(jì)內(nèi)容寬泛。在審計(jì)內(nèi)容方面，首先大概念的基建審計(jì)主要內(nèi)容就包含了：前期工作、合同管理、內(nèi)控制度、投資控制、工程建設(shè)過(guò)程管理、財(cái)務(wù)管理幾部分。在傳統(tǒng)基建的基礎(chǔ)上，新基建為保障和改善民生，還涉及了各行各業(yè)的數(shù)字化融合，不僅在新的基建領(lǐng)域突出信息化和技術(shù)化的特點(diǎn)，并且還結(jié)合了傳統(tǒng)基建的發(fā)展，不斷深化新舊基建之間的融合，以此促進(jìn)傳統(tǒng)基建的創(chuàng)新和升級(jí)。因此新基建的審計(jì)內(nèi)容不僅包含了自身發(fā)展的產(chǎn)物，還疊加了傳統(tǒng)基建審計(jì)部分，使得新基建審計(jì)內(nèi)容所涉及的領(lǐng)域更加廣泛。

（3）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)增高。首先，在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)上，基建審計(jì)包含了很多因素，如信息不對(duì)稱風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)方式選取不當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)、工作方法的風(fēng)險(xiǎn)、外購(gòu)服務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)等。其次，在國(guó)家審計(jì)的大框架下，基建審計(jì)中包含的細(xì)小類別的審計(jì)廣泛、復(fù)雜而全面。審計(jì)的類別可以按照行業(yè)分、按程序分、按審計(jì)實(shí)施時(shí)間分等，為全方位、實(shí)時(shí)有效地起到審計(jì)的監(jiān)督作用，基建審計(jì)主要采取跟蹤審計(jì)的方式。并且，目前的新基建審計(jì)中著重關(guān)注的兩點(diǎn)，新基建政策落實(shí)跟蹤審計(jì)和新基建項(xiàng)目跟蹤審計(jì)都屬于跟蹤審計(jì)范疇。跟蹤審計(jì)是項(xiàng)目建設(shè)全過(guò)程的審計(jì)，涉及項(xiàng)目的每一個(gè)環(huán)節(jié)，且新基建由信息技術(shù)主導(dǎo)驅(qū)動(dòng)，需要充足的審計(jì)資源和復(fù)合型審計(jì)人才，對(duì)專業(yè)人員的素質(zhì)要求更高。新基建審計(jì)內(nèi)容寬泛，且作為一個(gè)全新的產(chǎn)物沖擊了現(xiàn)有審計(jì)人員的專業(yè)儲(chǔ)備，需更加寬泛的復(fù)合知識(shí)，才能迎接新基建帶來(lái)的審計(jì)挑戰(zhàn)。

三、適用于新基建的審計(jì)方式

本文通過(guò)對(duì)比傳統(tǒng)基建和新基建，梳理出兩者皆有公共性、通用性和基礎(chǔ)性的特點(diǎn)。作為國(guó)家為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和改善民生的項(xiàng)目，新舊基建都具有同樣的審計(jì)目標(biāo)。在審計(jì)的其他方面，兩者都包括審計(jì)范圍廣、審計(jì)過(guò)程階段性分明、審計(jì)方式要求高的特點(diǎn)。通過(guò)前文梳理傳統(tǒng)基建和新基建的審計(jì)理論脈絡(luò)，兩者在審計(jì)主體、審計(jì)客體、審計(jì)范圍上具有高度的理論沿襲性。跟蹤審計(jì)作為傳統(tǒng)基建審計(jì)中的創(chuàng)新方式，能夠基本滿足其監(jiān)督的需要，新基建審計(jì)沿著傳統(tǒng)基建審計(jì)發(fā)展而來(lái)，同樣適用跟蹤審計(jì)的方式。新基建的建設(shè)意義重大，新基建審計(jì)應(yīng)把握機(jī)遇，統(tǒng)籌做好新基建政策落實(shí)和新基建建設(shè)項(xiàng)目的監(jiān)督，因此在新基建審計(jì)中，劃分出跟蹤審計(jì)的兩大主要部分：新基建政策落實(shí)跟蹤審計(jì)和新基建項(xiàng)目工程跟蹤審計(jì)。

（一）新基建政策落實(shí)跟蹤審計(jì)

（1）新基建政策落實(shí)必要性。政策是國(guó)家意志的體現(xiàn)，是指導(dǎo)政治、經(jīng)濟(jì)、文化和社會(huì)發(fā)展的一系列具體措施，其具有清晰的目標(biāo)和超強(qiáng)的導(dǎo)向作用。為提高國(guó)家治理能力和效果，必須充分貫徹落實(shí)政策措施。自國(guó)家首次提及“新基建”開(kāi)始，各級(jí)政府敏捷反應(yīng)，密切關(guān)注國(guó)家發(fā)展風(fēng)向標(biāo)。新基建政策的部署是否合理、實(shí)施是否到位關(guān)乎新基建的發(fā)展態(tài)勢(shì)，且在一定程度上會(huì)影響我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展活力。為了推進(jìn)新基建相關(guān)政策的落地和落實(shí)，國(guó)家審計(jì)必需充分發(fā)揮其監(jiān)督職能，做到科學(xué)有效地保障審計(jì)促推新基建建設(shè)的目標(biāo)。

（2）新基建政策落實(shí)跟蹤審計(jì)實(shí)現(xiàn)路徑。在政策落實(shí)審計(jì)方面，2015年審計(jì)署出臺(tái)的《國(guó)家重大政策措施和宏觀調(diào)控部署落實(shí)情況跟蹤審計(jì)實(shí)施意見(jiàn)（試行）》構(gòu)建了該審計(jì)類別下清晰的審計(jì)實(shí)施框架，并解讀了相關(guān)審計(jì)要點(diǎn)、審計(jì)范圍和要求。根據(jù)政策落實(shí)跟蹤審計(jì)的相應(yīng)理論，可以探索出在新基建政策領(lǐng)域的框架。政策落實(shí)跟蹤審計(jì)是國(guó)家在下發(fā)一個(gè)政策后，在政策實(shí)施前、實(shí)施過(guò)程中、實(shí)施后進(jìn)行的一個(gè)不間斷的，對(duì)政策實(shí)施效力的一個(gè)監(jiān)督，依舊具備較強(qiáng)的階段性。此類審計(jì)能及時(shí)地發(fā)現(xiàn)在政策實(shí)施過(guò)程中落實(shí)不到位或有偏離政策的風(fēng)險(xiǎn)，能保障國(guó)家的政策方針有效執(zhí)行并達(dá)到預(yù)期效力。由于新基建是一個(gè)新的經(jīng)濟(jì)發(fā)展領(lǐng)域，國(guó)家和地方對(duì)于其發(fā)展政策的制定沒(méi)有經(jīng)驗(yàn)積累，難免在政策制定過(guò)程中出現(xiàn)不合理的舉措，為了防止新基建簡(jiǎn)單地走傳統(tǒng)基建老路、防止政策措施不適應(yīng)、不配套等問(wèn)題，需不斷強(qiáng)化審計(jì)對(duì)新基建相關(guān)政策的重要監(jiān)督作用，保障政策執(zhí)行合理、落到實(shí)處。所以在新基建政策審計(jì)中，全過(guò)程跟蹤監(jiān)測(cè)政策的制定、實(shí)施、以及執(zhí)行后的情況，使新基建政策審計(jì)變成一個(gè)動(dòng)態(tài)的監(jiān)督過(guò)程。主動(dòng)地進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)，能及時(shí)發(fā)現(xiàn)不合理的政策措施，在政策產(chǎn)生不良的反應(yīng)前，能夠及時(shí)地提出整改意見(jiàn)，保障在新基建政策落實(shí)跟蹤審計(jì)的監(jiān)督下，新基建政策“穩(wěn)投資、數(shù)字化轉(zhuǎn)型”等的目標(biāo)能夠充分實(shí)現(xiàn)[7]。

（二）新基建項(xiàng)目工程跟蹤審計(jì)

（1）新基建項(xiàng)目工程跟蹤審計(jì)必要性。眾所周知，在傳統(tǒng)基建項(xiàng)目審計(jì)中，傳統(tǒng)審計(jì)流程往往是依據(jù)工程建設(shè)程序?qū)?xiàng)目中的工程造價(jià)、招投標(biāo)等進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì)，這種事后審計(jì)和抽樣審計(jì)時(shí)效低，審計(jì)覆蓋面小，不能正確及時(shí)做出正確的評(píng)價(jià)。工程是一個(gè)長(zhǎng)期的一次性的過(guò)程，如果只進(jìn)行事后審計(jì)，只能查出存在的問(wèn)題，很難改變已經(jīng)造成的后果，不能防患于未然。所以，基建項(xiàng)目跟蹤審計(jì)能夠提前介入建設(shè)項(xiàng)目，在每一個(gè)審計(jì)關(guān)鍵點(diǎn)上能夠?qū)崟r(shí)進(jìn)行跟蹤和監(jiān)控，保障工程項(xiàng)目的建設(shè)在國(guó)家審計(jì)的大環(huán)境下，運(yùn)行在正確的軌道，并及時(shí)消除潛在風(fēng)險(xiǎn)。

（2）新基建項(xiàng)目工程跟蹤審計(jì)實(shí)現(xiàn)路徑。在新基建建設(shè)項(xiàng)目領(lǐng)域，采用跟蹤審計(jì)的方式，可劃分為三個(gè)時(shí)間節(jié)點(diǎn)：開(kāi)工前，過(guò)程中和完工后。在前文中我們提到，由于新基建的科學(xué)技術(shù)要求高，投資規(guī)模大使得僅依靠政府主導(dǎo)難以實(shí)現(xiàn)，所以新基建的融資運(yùn)營(yíng)模式定會(huì)趨向多元化發(fā)展，新基建預(yù)期會(huì)大范圍采用“PPP”模式。2007年印度主計(jì)審計(jì)長(zhǎng)公署系統(tǒng)在《基建項(xiàng)目PPP政府審計(jì)指南》中對(duì)該模式下的審計(jì)實(shí)施路徑做出了清晰完整的指引，并明確了審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)范圍、審計(jì)職責(zé)和需要的審計(jì)資料、流程等相關(guān)界定。在已有的成熟經(jīng)驗(yàn)上，新基建項(xiàng)目跟蹤審計(jì)可以借鑒PPP跟蹤審計(jì)模式。新基建項(xiàng)目工程跟蹤審計(jì)，首先要在審計(jì)覆蓋范圍上定性，一類公私合營(yíng)形成的實(shí)體公司承建的項(xiàng)目和另一類特許經(jīng)營(yíng)所承建的，都必須在國(guó)家審計(jì)的監(jiān)管之下。只有明確了審計(jì)覆蓋范圍，才能夠?qū)唧w的審計(jì)對(duì)象實(shí)施相應(yīng)的審計(jì)程序。在實(shí)施審計(jì)程序的過(guò)程中，新舊基建之間的方式大同小異，為了能保證高審計(jì)質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，需在傳統(tǒng)基建的基礎(chǔ)上，創(chuàng)新性地把控新基建建設(shè)項(xiàng)目關(guān)鍵審計(jì)點(diǎn)。由于上文分析到的新基建“PPP”模式，我們可以構(gòu)筑此模式下的審計(jì)關(guān)鍵點(diǎn)：合同方面，審查政府私營(yíng)機(jī)構(gòu)簽訂的合同是否符合相關(guān)政策和法律法規(guī)；質(zhì)量方面，保障私營(yíng)部門所提供公共服務(wù)的質(zhì)量是否達(dá)標(biāo)；責(zé)任方面，公共部門是否按規(guī)承擔(dān)應(yīng)有責(zé)任；資金方面，監(jiān)管公共部門和私營(yíng)部門在資金來(lái)源的獲取方面是否合法合規(guī)；年限方面，監(jiān)督是否政府方面是否科學(xué)地評(píng)估決定私營(yíng)部門取得運(yùn)營(yíng)收入的年限。

四、新基建審計(jì)方式方法創(chuàng)新探索

（一）引入大數(shù)據(jù)分析

（1）大數(shù)據(jù)提高審計(jì)效率。隨著大數(shù)據(jù)技術(shù)的普及，信息化快速發(fā)展，改變了人們對(duì)于數(shù)據(jù)的采集以及處理方式，同時(shí)大數(shù)據(jù)技術(shù)的應(yīng)用也將推進(jìn)國(guó)家審計(jì)方式的重大變革。因此基于目前的新基建發(fā)展趨勢(shì)，大數(shù)據(jù)分析將作為一個(gè)有效的審計(jì)方式方法應(yīng)用其中。大數(shù)據(jù)審計(jì)是指運(yùn)用交互式、多樣化、來(lái)源廣的社會(huì)數(shù)據(jù)，將云計(jì)算技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)與審計(jì)監(jiān)督工作相結(jié)合，進(jìn)行大范圍、多角度數(shù)據(jù)關(guān)聯(lián)分析，以驗(yàn)證被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)性、合法性、合規(guī)性及效益性。因此，大數(shù)據(jù)審計(jì)在一定程度上不止降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，還大大提高了審計(jì)效率。

（2）新基建審計(jì)引入大數(shù)據(jù)分析。傳統(tǒng)基建所涉及修建鐵路、公路、橋梁等固定資產(chǎn)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)等，審計(jì)多側(cè)重于對(duì)各類項(xiàng)目建設(shè)的立項(xiàng)、招標(biāo)和造價(jià)的確定所進(jìn)行的科學(xué)而有效的管理和監(jiān)督，采取的審計(jì)方式方法多為跟蹤審計(jì)等傳統(tǒng)審計(jì)方法。而新基建是新一代信息科技和產(chǎn)業(yè)應(yīng)用下的新型基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)。因此新基建審計(jì)需較強(qiáng)的技術(shù)手段才能實(shí)現(xiàn)高質(zhì)量的審計(jì)監(jiān)督作用。在大數(shù)據(jù)技術(shù)的推動(dòng)下，可以在新型基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目的每個(gè)環(huán)節(jié)中都進(jìn)行審計(jì)。與傳統(tǒng)的審計(jì)方式相比，大數(shù)據(jù)審計(jì)的范圍的更加廣泛、審計(jì)介入及時(shí)、審計(jì)技術(shù)更加先進(jìn)、審計(jì)問(wèn)題更加精確。以往在事前進(jìn)行決策審計(jì)時(shí)，傳統(tǒng)審計(jì)僅憑參與人員的個(gè)人素質(zhì)就評(píng)價(jià)項(xiàng)目計(jì)劃合理與否是不科學(xué)的，隨著大數(shù)據(jù)的發(fā)展，審計(jì)機(jī)關(guān)可以根據(jù)過(guò)去所有的項(xiàng)目建立一個(gè)數(shù)據(jù)庫(kù)，用來(lái)記錄決策審計(jì)中對(duì)環(huán)境評(píng)估、投入資金狀況等的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，再結(jié)合這些投資項(xiàng)目最后完成時(shí)的成效建立相關(guān)模型，最終以該數(shù)據(jù)庫(kù)建立人工智能，由此得到的超級(jí)人工智能可在以后的決策審計(jì)中提供建議。在目前的大數(shù)據(jù)背景下，信息技術(shù)獲取方式的升級(jí)使得數(shù)據(jù)的來(lái)源更加廣泛和便利。以此方式獲取審計(jì)證據(jù)的難度更小、成本更低，從而也可以在一定程度上規(guī)避抽樣審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)效率和效果都會(huì)進(jìn)一步得到提升，同時(shí)也可以提高新基建投資審計(jì)監(jiān)督效能。新基建內(nèi)嵌于各行各業(yè)之中，應(yīng)當(dāng)由審計(jì)署牽頭，采取署地聯(lián)動(dòng)方式，將新基建政策在城鎮(zhèn)工業(yè)化生產(chǎn)、社會(huì)公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)和公共管理、安全智能化都市以及環(huán)境保護(hù)等與新基建相關(guān)的各個(gè)重要環(huán)節(jié)和突出領(lǐng)域進(jìn)一步落實(shí)，將其相關(guān)項(xiàng)目所需與目前發(fā)展的最新信息化技術(shù)緊密結(jié)合，進(jìn)行技術(shù)方面的探究和審計(jì)專業(yè)方面的應(yīng)用，著重強(qiáng)調(diào)新基建各類項(xiàng)目的數(shù)據(jù)獲取、分析以及研究工作，大力推廣大數(shù)據(jù)、區(qū)塊鏈等新科技方式，從而提高項(xiàng)目的完成度和質(zhì)量要求，促進(jìn)新基建審計(jì)的進(jìn)一步發(fā)展。在使用大數(shù)據(jù)方式方法審計(jì)的同時(shí)，由于大數(shù)據(jù)審計(jì)項(xiàng)目規(guī)模日益龐大，復(fù)雜程度越來(lái)越高，目前我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)采用大數(shù)據(jù)的審計(jì)方式方法的還沒(méi)有普及，該方式方法還沒(méi)有發(fā)展完善，相關(guān)的法律法規(guī)依據(jù)尚不完備。同時(shí)在數(shù)據(jù)的安全與質(zhì)量方面，可能會(huì)出現(xiàn)數(shù)據(jù)被破壞或泄露、數(shù)據(jù)質(zhì)量低等問(wèn)題，所以我們也應(yīng)當(dāng)更加注意日趨加大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）融合區(qū)塊鏈技術(shù)

（1）區(qū)塊鏈轉(zhuǎn)變審計(jì)方式。隨著計(jì)算機(jī)技術(shù)實(shí)施審計(jì)的審計(jì)方式的不斷發(fā)展，在區(qū)塊鏈技術(shù)問(wèn)世之后，其作為一種新型創(chuàng)新技術(shù)，不僅是新基建的重要板塊，也因其去中心化、分布式記賬、公開(kāi)透明、不可篡改等顯著特點(diǎn)，可以預(yù)見(jiàn)區(qū)塊鏈的實(shí)踐運(yùn)用定會(huì)對(duì)審計(jì)行業(yè)以后的發(fā)展產(chǎn)生影響。在會(huì)審專業(yè)知識(shí)方面，與紙質(zhì)化的文字記賬不同，區(qū)塊鏈更像是以計(jì)算機(jī)程序技術(shù)為基礎(chǔ)所制作的公開(kāi)透明的總賬，是一種大型網(wǎng)絡(luò)版的記賬簿。在區(qū)塊鏈技術(shù)下，審計(jì)數(shù)據(jù)資料的獲取可實(shí)現(xiàn)實(shí)時(shí)化、無(wú)差異化，在此基礎(chǔ)上審計(jì)證據(jù)的可信度大幅提高，審計(jì)流程也將得到充分優(yōu)化。再者，區(qū)塊鏈數(shù)據(jù)平臺(tái)可實(shí)時(shí)預(yù)警審計(jì)過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)，以此最大程度發(fā)揮審計(jì)監(jiān)控的作用，對(duì)今后審計(jì)審查的方式也會(huì)帶來(lái)升級(jí)和改造。區(qū)塊鏈技術(shù)將在未來(lái)變革審計(jì)方式，解決審計(jì)取證環(huán)節(jié)中復(fù)雜且可信度存疑的問(wèn)題，同時(shí)推動(dòng)審計(jì)朝著自動(dòng)化、便捷化發(fā)展，使技術(shù)審計(jì)逐漸成為審計(jì)行業(yè)發(fā)展的重要趨勢(shì)。

（2）新基建審計(jì)融合區(qū)塊鏈技術(shù)。區(qū)塊鏈?zhǔn)莿?chuàng)新性的變革式數(shù)據(jù)庫(kù)，其數(shù)據(jù)不可篡改，具有高度真實(shí)性。而新基建又是構(gòu)建數(shù)字化社會(huì)的新型基礎(chǔ)設(shè)施，相互通融，區(qū)塊鏈能夠?yàn)樾禄▽徲?jì)的發(fā)展增添動(dòng)力。區(qū)塊鏈作為分布式數(shù)據(jù)庫(kù)本身，可以嵌入新基建項(xiàng)目審計(jì)的業(yè)務(wù)流程中，由此形成一個(gè)區(qū)塊鏈平臺(tái)，從而可以對(duì)各項(xiàng)大量需要審計(jì)的交易數(shù)據(jù)統(tǒng)一儲(chǔ)存和管理，這樣分散在不同交易系統(tǒng)軟件上的數(shù)據(jù)就可以得到整合，審計(jì)師可以調(diào)動(dòng)電子資料，大大降低對(duì)審計(jì)資源的耗用。同時(shí)也可以對(duì)儲(chǔ)存在區(qū)塊鏈中各節(jié)點(diǎn)的數(shù)據(jù)進(jìn)行及時(shí)的備份和更新，從而進(jìn)一步防止數(shù)據(jù)的丟失或損毀，大幅提高了數(shù)據(jù)信息的安全性。當(dāng)審計(jì)需要從外部獲取獨(dú)立證據(jù)時(shí)，區(qū)塊鏈就能直接替代傳統(tǒng)的取證工作，直接在平臺(tái)上獲取被審計(jì)單位的資料，并且只有達(dá)到共識(shí)的信息才可以上鏈，所以這對(duì)于審計(jì)而言，也為高質(zhì)量審計(jì)證據(jù)的獲取提供了便利，再結(jié)合大數(shù)據(jù)分析技術(shù)，可以充分發(fā)揮其作用，服務(wù)于審計(jì)工作。并且區(qū)塊鏈技術(shù)可以在新型基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目的各單位與審計(jì)單位之間建立起信息體化的平臺(tái)，共享資金使用信息，保證平臺(tái)中信息的公開(kāi)、真實(shí)，有利于管理政府下發(fā)的資金。

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作者:張夏恒 王露霖 單位:西北政法大學(xué)管理學(xué)院