融資租入固定資產(chǎn)匯總十篇

序論：好文章的創(chuàng)作是一個不斷探索和完善的過程，我們?yōu)槟扑]十篇融資租入固定資產(chǎn)范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質(zhì)，帶來更深刻的閱讀感受。

篇（1）

未確認(rèn)融資費(fèi)用＝900100－700000＝200100

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn) 700000

未確認(rèn)融資費(fèi)用 200100

貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 900100

（2）計算未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偮?/p>

采用插值法計算融資費(fèi)用分?jǐn)偮?/p>

當(dāng)r=70%時

15000×4.767+100×0.666=715050+66.6=715116.6

當(dāng)r=8%時

150000×4.623+100×0.630=693450+63=693513

因此7%＜r＜8%用插值法

現(xiàn)值利率

715116.6　7%

700000r

693513 8%

得r=7.7%

（3）2001年6月30日支付第一期租金

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 150000

貸：銀行存款 150000

同時：700000×7.7%=53900

借：財務(wù)費(fèi)用 53900

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 53900

（4）2001年12月31日支付第二期租金時

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 150000

貸：銀行存款 150000

同時，（700000-96100）×7.7%=46500.3

借：財務(wù)費(fèi)用　 46500.3

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 46500.3

（5）2002年元月該生產(chǎn)線報廢，用銀行存款支付清理費(fèi)用1200元。殘料變價收入8000元，合同規(guī)定：若租賃設(shè)備提前報廢，承租人有兩種選擇：一是繼續(xù)執(zhí)行合同直至承租人付清全部租金為止。二是按合同“規(guī)定損失金”所列金額，支付給出租人，中止合同。雙方商定選用第二種方法。租賃合同規(guī)定的損失金額為最低租賃付款額減去已付租金的現(xiàn)值。其折現(xiàn)率為6%（考慮利率的變動6個月利率）設(shè)備購銷合同中規(guī)定制造商賠償設(shè)備凈損失的60%

一是固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理：

已提折舊＝700000/5x1=140000

借：固定資產(chǎn)清理 560000

累計折舊 140000

貸：固定資產(chǎn)—融資租入固定資產(chǎn) 700000

二是支付清理費(fèi)用

借：固定資產(chǎn)清理 1200

貸：銀行存款 1200

三是向制造商索賠：560000×60%=336000

借：其他應(yīng)收款 336000

貸：固定資產(chǎn)清理 336000

四是取得殘值收入

借：銀行存款 8000

貸：固定資產(chǎn)清理 8000

五是結(jié)轉(zhuǎn)清理損益

借：營業(yè)外支出 217200

貸：固定資產(chǎn)清理 217200

（若為清理收益，則計入營業(yè)外收入）

六是支付損失金

借：長期應(yīng)付款—應(yīng)付融資租賃款 600100

貸：銀行存款 519829.2

營業(yè)外收入 80270.8

篇（2）

一、引言

在約定的租賃期內(nèi)，出租方將資產(chǎn)的使用權(quán)出讓給承租方，并收取租金作為補(bǔ)償?shù)膮f(xié)議，即為租賃。一般可分為現(xiàn)代租賃（融資租賃）和傳統(tǒng)租賃（經(jīng)營租賃）兩大類。其中，根據(jù)實質(zhì)重于形式的會計確認(rèn)與計量原則，如果與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的一切風(fēng)險和報酬實質(zhì)上發(fā)生了轉(zhuǎn)移，則為融資租賃。而對于該租賃資產(chǎn)，租賃期屆滿承租人的處理方式有三種：續(xù)租、退租和留購，因此其所有權(quán)最終不一定會轉(zhuǎn)移。故判斷一項租賃是否為融資租賃的關(guān)鍵在于其經(jīng)濟(jì)實質(zhì)（即與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的一切風(fēng)險和報酬是否已經(jīng)發(fā)生了轉(zhuǎn)移）而非法律形式。融資租賃既是一種融資行為，又是一種融物行為，它通過融物的形式達(dá)到融資的目的，對于資金短缺又處于發(fā)展階段的中小企業(yè)來說，通過融資租賃，不僅可以幫助解決購買設(shè)備款不足的困境，同時也可避免一部分由于設(shè)備更新淘汰過快而導(dǎo)致的企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險，是一種非常適用的理財方式。

但由于會計準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法對融資租賃相關(guān)方面的規(guī)定有一定差異，導(dǎo)致承租企業(yè)按會計準(zhǔn)則處理業(yè)務(wù)和稅務(wù)機(jī)關(guān)按稅法規(guī)定征稅的處理結(jié)果不同，從而需要承租企業(yè)在納稅時按照稅法的有關(guān)規(guī)定，對賬目做出相應(yīng)的調(diào)整。下面就從會計準(zhǔn)則與稅法的規(guī)定入手，分別指出融資租賃承租方各項目的會稅差異并分析這些對企業(yè)稅收的影響。

二、融資租賃中承租方賬務(wù)處理的會稅差異

（一）租賃開始日的確認(rèn)——會稅有差異

1.會計處理

《會計準(zhǔn)則》要求：租賃期開始日，承租方所確認(rèn)的固定資產(chǎn)的入賬價值=資產(chǎn)公允價值或最低租賃付款額現(xiàn)值（孰低）+初始直接費(fèi)用，并把最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款入賬，按二者的差額確認(rèn)為未確認(rèn)融資費(fèi)用。

2.稅法規(guī)定

《稅法條例》要求：融資租入的固定資產(chǎn)，其計稅基礎(chǔ)=合同付款總額或資產(chǎn)公允價值+（簽訂租賃合同過程中承租人支付的）相關(guān)費(fèi)用因為最低租賃付款額現(xiàn)值

然而，我認(rèn)為會計人員不僅應(yīng)按照會計準(zhǔn)則的規(guī)定做賬務(wù)處理，同時也應(yīng)明白所處理業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)是什么，才能更為準(zhǔn)確地做好相應(yīng)會計處理。這兩項規(guī)定對會計利潤和應(yīng)納稅所得額的影響，雖看似不同，但從經(jīng)濟(jì)實質(zhì)來看，其實是一樣的。因為在未來期間內(nèi)，能夠在會計利潤和應(yīng)納稅所得額中抵扣的，都是最低租賃付款額和初始直接費(fèi)用的合計數(shù)，只不過在《會計準(zhǔn)則》中，為了能更好地反映融資租賃行為還本和付息的兩個過程，將這項成本人為地劃分為了融資租入固定資產(chǎn)的價值（本金）和未確認(rèn)融資費(fèi)用（利息）這兩個部分，并分期攤銷本金和利息；而稅法把它們作為了一個整體，并沒有做此詳細(xì)區(qū)分（當(dāng)然，也沒有必要作此區(qū)分，因為稅法只需計算準(zhǔn)予扣除項目金額的總額即可），也就是說，稅法規(guī)定的可扣除的成本既包含了融資租入固定資產(chǎn)的本金，也包含了利息。因此，分析該類問題時，我們不僅要將租賃資產(chǎn)的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)相比較，還要將其賬面價值與未確認(rèn)融資費(fèi)用之和與其計稅基礎(chǔ)進(jìn)行對比，才能更為正確地反映融資租賃對會計利潤和應(yīng)納稅所得額的影響。

（二）未確認(rèn)融資費(fèi)用的處理——會稅有差異

1.會計處理

《會計準(zhǔn)則》要求：承租方應(yīng)采用實際利率法將未確認(rèn)融資費(fèi)用在租賃期內(nèi)的各個期間進(jìn)行攤銷。

即：承租方向出租方支付的租金中，包含了本金和利息兩部分，一方面減少了長期應(yīng)付款，同時也將未確認(rèn)的融資費(fèi)用按實際利率法確認(rèn)為當(dāng)期財務(wù)費(fèi)用。

2.稅法處理

稅法并沒有對融資租入固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)作詳細(xì)的區(qū)分，故其中既有租賃資產(chǎn)的價值（本金）又有利息，并不單獨(dú)確認(rèn)未確認(rèn)融資費(fèi)用。

因此，我認(rèn)為會計利潤扣除了財務(wù)費(fèi)用，而稅法上沒有扣除，將產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異，形成遞延所得稅負(fù)債。

（三）租賃資產(chǎn)折舊的處理——會稅有差異

1.會計處理

《會計準(zhǔn)則》要求：承租人對于融資租入的固定資產(chǎn)處理，應(yīng)當(dāng)按承租人自有資產(chǎn)的折舊政策計提折舊（可以是直線法、工作量法、平均年限法、雙倍余額遞減法等的任意一種。但折舊政策一經(jīng)確定，便不可隨意更改。）。準(zhǔn)則還要求：承租方應(yīng)采用實際利率法將未確認(rèn)融資費(fèi)用在租賃期內(nèi)的各個期間進(jìn)行攤銷。

①如果承租方或與其有關(guān)的第三方對租賃資產(chǎn)余值提供了擔(dān)保，則：

應(yīng)計折舊總額=租賃開始日固定資產(chǎn)的入賬價值－擔(dān)保余值后

②如果沒有提供擔(dān)保，則：

應(yīng)計折舊總額即為租賃開始日固定資產(chǎn)的入賬價值

即：按照會計準(zhǔn)則，租賃資產(chǎn)的價值（本金）部分按承租人自有資產(chǎn)的折舊方法分?jǐn)偅⒉糠质前凑諏嶋H利率法分?jǐn)偟摹?/p>

2.稅法規(guī)定

《稅法條例》要求：固定資產(chǎn)按照直線法計算的折舊，準(zhǔn)予扣除。承租人發(fā)生的租賃費(fèi)用支出中構(gòu)成租賃資產(chǎn)價值的部分，如符合條例規(guī)定，可計提折舊并分期扣除。

故應(yīng)計提的折舊總額=固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)

即：按照稅法上固定資產(chǎn)折舊的慣例，該計稅基礎(chǔ)中，租賃資產(chǎn)本金和利息的計提和分?jǐn)偅际前凑罩本€法來的。

而會計準(zhǔn)則和稅法中對于固定資產(chǎn)折舊期間的規(guī)定是相同的，都是從固定資產(chǎn)投入使用月份的次月到停止使用月份的次月，故對于同一項資產(chǎn)來說，會計和稅法上的折舊期間沒有差異。但由于二者在折舊方法的選擇上有所不同，將因此而產(chǎn)生暫時性差異，形成遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債；而且即使選擇了相同的折舊方法，利息部分（未確認(rèn)融資費(fèi)用）的分?jǐn)偡椒ㄒ策€是不同，會計上為實際利率法，稅法上為直線法，也仍然會造成暫時性差異。

參考文獻(xiàn)

篇（3）

一、事業(yè)單位的融資租入固定資產(chǎn)的主要特點

事業(yè)單位的一個特別是擁有或者控制著一項或者是幾項固定資產(chǎn)。在事業(yè)單位的發(fā)展過程中有時可能會出現(xiàn)政府預(yù)算或者補(bǔ)助經(jīng)費(fèi)不足的問題。因此，在事業(yè)單位的發(fā)展中除了要充分利用這些固有資產(chǎn)以外，還可以有其他的融資的方式來擴(kuò)大自身的財力，提高事業(yè)單位的管理和服務(wù)的職能。

融資對事業(yè)單位的發(fā)展具有多方面的優(yōu)勢，很多的事業(yè)單位也在不斷嘗試一種融資租入固定資產(chǎn)的方式來增強(qiáng)自身的實力。事業(yè)單位的融資租賃的突出特點主要有：(1)能夠在較短的時間內(nèi)籌集到足夠的資金，這樣事業(yè)單位在支付資產(chǎn)的較少部分資金之后就能夠獲得對其的使用權(quán)。這也是很多的事業(yè)單位比較看重的一個優(yōu)勢。(2)由于能夠在較短的時間內(nèi)籌集到足夠的資金，而且需要支付的資金較少，就可以減輕事業(yè)單位的負(fù)擔(dān)。這種融資租賃下的設(shè)備一般是能夠直接應(yīng)用的，就保證了事業(yè)單位能夠在較短的時期內(nèi)收回前期的投入成本。(3)最后一點優(yōu)勢主要體現(xiàn)在融資程序上，由于操作的方式比較簡單，一般來說，只要事業(yè)單位確定了合作伙伴，就可以進(jìn)行合同的簽訂，手續(xù)非常簡單。

二、會計制度和稅務(wù)條例對事業(yè)單位的融資租入固定資產(chǎn)的會計處理的不同之處

1.會計制度和稅務(wù)條例核算方式具有不同的初始入賬價值的規(guī)定。會計制度對融資租入固定資產(chǎn)初始入賬價值的規(guī)定主要以30％為分界點，如果融資租入固定資產(chǎn)價值占企業(yè)資產(chǎn)總額大于30％，則主要按照租賃開始之日，將租賃資產(chǎn)的原來賬面值和最低租賃支付款的現(xiàn)在值中較低的那一個作為初始的入賬值。如果融資租入固定資產(chǎn)價值占企業(yè)資產(chǎn)總額小于或等于30％，就可以將最低的租賃支付額作為固定資產(chǎn)的初始入賬值。但是稅務(wù)條例則主要是強(qiáng)調(diào)按照雙方在租賃期間協(xié)商中規(guī)定的價款加上運(yùn)輸過程當(dāng)中的運(yùn)輸費(fèi)、保險費(fèi)和安裝費(fèi)等等雜費(fèi)來計算初始的入賬價值。

2.會計制度和稅務(wù)條例核算方式中折舊政策的規(guī)定不同。折舊是進(jìn)行融資租入固定資產(chǎn)核算的一個關(guān)鍵部分。會計制度和稅務(wù)條例在核算中的折舊政策的不同規(guī)定主要體現(xiàn)在兩個方面上。首先，會計制度中要求采用和自有應(yīng)計折舊固定資產(chǎn)相一致的折舊政策。這主要是考慮到在租賃期滿時，可以按照這個核算方式來取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán)。一般要求在租賃期間或者是租賃資產(chǎn)還能夠使用的時期內(nèi)進(jìn)行折舊計算。而稅務(wù)條例則主要規(guī)定折舊運(yùn)算根據(jù)財政部門關(guān)于分行業(yè)進(jìn)行財務(wù)制度的規(guī)定來進(jìn)行，即將租賃設(shè)備分為5年、10年和20年不等。

另一個方面的不同主要體現(xiàn)在預(yù)計凈殘值和折舊方法上出現(xiàn)的不同。會計制度主要要求根據(jù)固定資產(chǎn)的不同性質(zhì)和運(yùn)用過程中發(fā)生的不同損耗來進(jìn)行折舊換算，可以使用平均年限法、工作量法和年數(shù)綜合法等等。而且折舊方法的選擇應(yīng)該保持不變，一旦出現(xiàn)變化，應(yīng)當(dāng)在核算的會計表中進(jìn)行必要的說明。而在稅務(wù)條例中規(guī)定在進(jìn)行固定資產(chǎn)的折舊運(yùn)算之前，要估計資產(chǎn)的殘值，并且在這部分殘值從固定資產(chǎn)原價中減除。在折舊方法上采用了平均年限法，但是對一些固定資產(chǎn)進(jìn)行折舊年限的減縮或者加速有一個很明確的說明。

會計制度和稅務(wù)條例是為了適應(yīng)不斷發(fā)展的核算需要而進(jìn)行必要的調(diào)整的。雖然目前存在著多方面的差別，但是隨著科學(xué)核算方式的不斷進(jìn)行，我國事業(yè)單位的會計核算一方面要求適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)改革的需要，另一方面，還要求根據(jù)國際上的會計慣例來進(jìn)行調(diào)整，不斷地完善整個核算體系。

三、目前事業(yè)單位融資租入固定資產(chǎn)核算方式存在的問題

為了能夠真正發(fā)揮事業(yè)單位融資租入固定資產(chǎn)的作用，還需要進(jìn)行必要的核算，將事業(yè)單位和合作單位的財務(wù)區(qū)分開來，正確地反映出融資租入資產(chǎn)的使用情況。

一般來說，目前的很多事業(yè)單位的融資租入固定資產(chǎn)的核算方式主要是根據(jù)我國的《事業(yè)單位會計制度》中規(guī)定進(jìn)行的。具體上來看，分為兩個部分的內(nèi)容，一個是融資租入固定資產(chǎn)時，進(jìn)行借記“固定資產(chǎn)”和貸記“其他應(yīng)付款”。另一個是租金支付時，借記“事業(yè)支出”和貸記“固定資金”以及借記“其他應(yīng)付款”和貸記“固定資產(chǎn)”。主要可以通過下面一個例子來說明：

某事業(yè)單位采用融資租入固定資產(chǎn)的方式租入了設(shè)備一臺。在協(xié)議租賃設(shè)備中規(guī)定設(shè)備的價格為600000元，分五期付清。每期租金主要為120000元，其中設(shè)備的運(yùn)費(fèi)、雜費(fèi)等總計180000元，已經(jīng)通過銀行支付。按照《事業(yè)單位會計制度》中的規(guī)定一般的核算方式如下：

融資租入設(shè)備時，借：固定資產(chǎn)一融資租人固定資產(chǎn)780000；貸：其他應(yīng)付款600000，銀行存款180000

每期支付租金時，借：事業(yè)支出一設(shè)備購置費(fèi)120000；貸：固定基金120000

同時，借：其他應(yīng)付款120000；貸：銀行存款120000

從這個例子中可以看到一個明顯不合理的地方，就是在固定資產(chǎn)租入時，往往是全部一次性地算進(jìn)了“固定資產(chǎn)”部分的，但是在分期支付租金時，卻只有部分款額出現(xiàn)在“固定基金”上，這就造成了賬目上和資產(chǎn)負(fù)債表上的固定資產(chǎn)和固定資金數(shù)目上存在很大的差額，因而無法平衡兩個科目問的金額。這種核算方式嚴(yán)重影響了事業(yè)單位的融資租入固定資產(chǎn)的發(fā)展。

四、引進(jìn)過渡性凈資產(chǎn)來實現(xiàn)關(guān)系的平衡

應(yīng)該如何來平衡賬目上和資產(chǎn)負(fù)債表上的固定資產(chǎn)和固定資金數(shù)目關(guān)系，進(jìn)而實現(xiàn)核算?這其實需要增加兩個過渡性凈資產(chǎn)類科目――“固定資產(chǎn)基金”和“待核銷固定資產(chǎn)基金”。然后按照公式：

固定資產(chǎn)賬面金額=固定基金賬面金額+待核銷固定資產(chǎn)基金賬面余額。

還以上面出現(xiàn)的例子來說明，

某事業(yè)單位采用融資租入固定資產(chǎn)的方式租入了設(shè)備一臺。在協(xié)議租賃設(shè)備中規(guī)定設(shè)備的價格為600000元，分五期付清。每期租金主要為120000元，其中設(shè)備的運(yùn)費(fèi)、雜費(fèi)等總計180000元，已經(jīng)通過銀行支付。

這個解決方案的具體過程：

(1)租入設(shè)備時，借：固定資產(chǎn)600000貸：其他應(yīng)付款600000這是和前面的計算方式相同的部分，但是這種新的核算方式，還要求同時將全額記入過渡性科目中借：固定資產(chǎn)基金600000貸：待核銷固定資產(chǎn)基金100000

(2)第一年支付第一期租金120000元時，借：事業(yè)支出等120000；貸：固定基金120000；借：其他應(yīng)付款120000；貸：銀行存款120000；同時，根據(jù)公式，需要進(jìn)行記錄的是，沖銷過渡性科目；借：待核銷固定資產(chǎn)基金120000。貸：固定資產(chǎn)基金120000。第一年末，固定資產(chǎn)賬面金額600000=固定基金120000+待核銷固定資產(chǎn)基金480000。

(3)第二年支付第二期租金120000元時，會計處理同第一年(同上)。第二年末，固定資產(chǎn)賬面金額600000=固定基金240000+待核銷固定資產(chǎn)基金360000。

(4)第三年支付第三期租金120000元時，會計處理同第一、二年(同上)。第三年末，固定資產(chǎn)賬面金額600000=固定基金360000+待核銷固定資產(chǎn)基金240000。

(5)第四年、第五年各支付120000元租金時分錄同前三年(同上)。第四年末，固定資產(chǎn)賬面金額600000=固定基金480000+待核銷固定資產(chǎn)基金120000。

篇（4）

從以上規(guī)定可以看出，納稅人通過融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)，只有在其所有權(quán)由出租方轉(zhuǎn)讓給承租方時，才會產(chǎn)生固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額的抵扣問題，才會產(chǎn)生增值稅轉(zhuǎn)型中納稅人通過融資租賃方式取得固定資產(chǎn)的會計處理問題。所以，本文只討論租賃期滿，固定資產(chǎn)所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移的情況。筆者認(rèn)為，增值稅轉(zhuǎn)型中納稅人通過融資租賃方式取得的固定資產(chǎn)可以通過如下方式進(jìn)行會計處理。

如果納稅人融資租入固定資產(chǎn)的總額大于納稅人資產(chǎn)總額的30％，在租賃開始日，納稅人應(yīng)按租賃開始日租賃資產(chǎn)的原賬面價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中的較低者，借記“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”科目，按其差額，借記”未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目，貸記“長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款”科目；如果納稅人融資租入固定資產(chǎn)的總額等于或小于納稅人資產(chǎn)總額的30％（含30％），在租賃開始日，納稅人可按最低租賃付款額，借記“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”科目，貸記“長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款”科目。

在租賃過程中，納稅人按期計提折舊，借記“管理費(fèi)用”、“制造費(fèi)用”等，貸記“累計折舊”；按租賃合約規(guī)定的付款期限付款，借記“長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款”，貸記“銀行存款”；按合理方法分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用，借記“財務(wù)費(fèi)用”，貸記“未確認(rèn)融資費(fèi)用”。租賃期滿，在納稅人留購租賃的固定資產(chǎn)時，根據(jù)增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額）”科目，按“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”的賬戶余額及留購款，借記“固定資產(chǎn)”科目，按應(yīng)付或?qū)嶋H支付金額，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目，同時結(jié)轉(zhuǎn)“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”科目余額。

其中，“應(yīng)交稅金——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額）”=（“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”的賬戶余額+留購款）×增值稅率。

例：2004年7月9日，A公司融資租入B公司生產(chǎn)線一條，不需要安裝，該生產(chǎn)線的尚可使用年限為4年，原賬面價值550000元。租賃期從2004年7月9日到2007年7月9日，共三年，租金每半年支付一次，一次支付100000元，租賃合同規(guī)定的年利率為8％，租賃期滿，A公司以50000元購買了該生產(chǎn)線。

1.假設(shè)A公司融資租入的固定資產(chǎn)占A公司資產(chǎn)總額的20％。

會計處理：

租賃開始日：

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)600000

貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款600000

每月計提折舊（直線法）：

借：制造費(fèi)用16666.67

貸：累計折舊16666.67

每半年支付一次租賃款：

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款100000

貸：銀行存款100000

租賃期滿留購生產(chǎn)線時：

借：固定資產(chǎn)650000

應(yīng)交稅金——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅

（固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額）110500

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)600000

銀行存款160500

2.假設(shè)A公司融資租入的固定資產(chǎn)占A公司資產(chǎn)總額的40％。

首先確定租入固定資產(chǎn)的入賬價值：

最低租賃付款額=各期租金之和+承租人擔(dān)保余值

=100000×6+0

=600000（元）

最低租賃付款額現(xiàn)值=100000×（P/A，4％，6）

=100000×5.2421

=524210（元）

最低租賃付款額的現(xiàn)值524210元＜租賃資產(chǎn)的原賬面價值550000元，根據(jù)孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價，值為524210元。

未確認(rèn)融資費(fèi)用=550000-524210=25790（元）

會計處理：

租賃開始日：

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)524210

未確認(rèn)融資費(fèi)用25790

貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款550000

每月計提折舊（直線法）：

借：制造費(fèi)用14561.39

貸：累計折舊14561.39

每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用（直線法）：

借：財務(wù)費(fèi)用716.39

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用716..39

每半年支付一次租賃款：

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款100000

貸：銀行存款100000

租賃期滿留購生產(chǎn)線時：

借：固定資產(chǎn)574210

應(yīng)交稅金——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅

篇（5）

例1：2002年12月1日甲公司與乙公司簽訂一份租賃合同。租賃合同規(guī)定：租賃的標(biāo)的物為一條A產(chǎn)品生產(chǎn)線；租賃開始日為2003年1月1日；租賃期為從租賃開始日起36個月，即3年；甲公司自2003年1月1日起每半年于月末支付租金300000元；A產(chǎn)品生產(chǎn)線的保險費(fèi)、維護(hù)費(fèi)等費(fèi)用都由承租人甲公司負(fù)擔(dān)，估計每年約20000元；A產(chǎn)品生產(chǎn)線在2003年1月1日的賬面價值為1400000元；租賃合同規(guī)定的半年利率為7%；A產(chǎn)品生產(chǎn)線的估計使用年限為16年，已使用6年，估計期滿時無殘值；租賃期結(jié)束時，甲公司享有優(yōu)惠購買該生產(chǎn)線的選擇權(quán)，購買價為200元，估計該日租賃資產(chǎn)的公允價值為160000元。假設(shè)租入生產(chǎn)線的賬面價值占甲公司資產(chǎn)總額的30%以上，并且不需要安裝。

分析：本例中存在優(yōu)惠購買選擇權(quán)。優(yōu)惠購買價200元，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)日租賃資產(chǎn)公允價值160000元（200÷160000=0.125%），所以，2003年1月1日租賃開始日，就可以合理地判斷甲公司將會行使這項選擇權(quán)；此外，最低租賃付款額的現(xiàn)值為1430233.20元，占租賃資產(chǎn)原賬面價值的比例為102.16%（1430233.20÷1400000），高于90%；基于以上分析，可以認(rèn)定這項租賃為融資租賃。

最低租賃付款額為：300000×3+200=1800200（元）

最低租賃付款額的現(xiàn)值為：300000×4.767+200×0.666=1430233.20（元）

（查年金現(xiàn)值表或復(fù)利現(xiàn)值表：N為6，I為7%）

未確認(rèn)融資費(fèi)用為：1800200?1400000=400200（元）

承租人甲公司應(yīng)作如下會計分錄：

1、2003年1月1日租入A產(chǎn)品生產(chǎn)線時：

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn) 1400000

未確認(rèn)融資費(fèi)用 400200

貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 1800200

2、2003年6月30日支付第一期融資租賃款時：

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 300000

貸：銀行存款 300000

3、2003年12月31日支付第二期融資租賃款時：

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 300000

貸：銀行存款 300000

4、2003年年末，按直線法分?jǐn)側(cè)种坏奈创_認(rèn)融資費(fèi)用時：

借：財務(wù)費(fèi)用 133400

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 133400（400200÷3）

（2004年和2005年同期作與2、3、4相同的會計分錄）

5、從2003年起，按估計的尚可使用年限10年平均計提折舊時：

借：制造費(fèi)用 140000

貸：累計折舊 140000（1400000÷10）

6、租賃期滿，2006年1月1日支付租賃結(jié)束時的購買價200元時：

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 200

貸：銀行存款 200

7、該生產(chǎn)線所有權(quán)轉(zhuǎn)歸本公司時：

借：固定資產(chǎn)——生產(chǎn)經(jīng)營用固定資產(chǎn) 1400000

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn) 1400000

如果在租賃開始日，承租人租入資產(chǎn)的原賬面價值小于或等于承租人資產(chǎn)總額的30%，那么，在租賃開始日，承租人應(yīng)按租賃資產(chǎn)的最低租賃付款額，借記“固定資產(chǎn)——融資租賃固定資產(chǎn)”科目，貸記“長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款”科目。

如果承租人融資租入的固定資產(chǎn)在租賃開始日需要經(jīng)過安裝才能投入使用，那么，承租人應(yīng)先通過“在建工程”科目核算，在安裝完畢交付使用時，再由“在建工程”科目轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”科目。

例2：丙公司以租賃方式租入全新的設(shè)備一臺，根據(jù)協(xié)議確定的租賃價款為800000元，按協(xié)議規(guī)定，該設(shè)備價款分5年于每年年初初支付，其折舊年限為8年，預(yù)計凈殘值為5000元。簽訂合同后在十天內(nèi)丙公司向出租方支付租賃保證金170000元及手續(xù)費(fèi)16000元。租賃期滿時需支付該設(shè)備轉(zhuǎn)讓費(fèi)10000元（估計該日租賃設(shè)備的公允價值為280000元），同時取得該設(shè)備的所有權(quán)。該租賃設(shè)備的價值僅占丙公司總資產(chǎn)的3%.丙公司另以存款支付運(yùn)雜費(fèi)、保險費(fèi)等25000元，發(fā)生安裝調(diào)試費(fèi)15000元。公司采用平均年限法計提折舊。

分析：本例中存在優(yōu)惠購買選擇權(quán)。優(yōu)惠購買價10000元，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)日租賃設(shè)備公允價值280000元。所以，租賃開始日就可以合理地判斷丙公司將會行使這項選擇權(quán)。基于以上分析，可以認(rèn)定這項租賃為融資租賃。丙公司的賬務(wù)處理如下：

1、簽訂合同后第十天，開出轉(zhuǎn)賬支票支付租賃保證金及手續(xù)費(fèi)（在10個月內(nèi)攤銷）：

借：其他應(yīng)收款——租賃保證金 170000

待攤費(fèi)用——租賃手續(xù)費(fèi) 14400

財務(wù)費(fèi)用——手續(xù)費(fèi) 1600

貸：銀行存款 186000

2、租入需安裝設(shè)備時：

借：在建工程——×設(shè)備安裝工程 810000

貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 810000

3、支付運(yùn)雜費(fèi)、保險費(fèi)時：

借：在建工程——×設(shè)備安裝工程 25000

貸：銀行存款 25000

4、以存款支付安裝調(diào)試費(fèi)時：

借：在建工程——×設(shè)備安裝工程 15000

貸：銀行存款 15000

5、租賃設(shè)備達(dá)到可使用狀態(tài)時：

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn) 850000

貸：在建工程——×設(shè)備安裝工程 850000

6、租賃期間于第一年年初支付融資租賃款時：

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 160000（800000÷5）

貸：銀行存款 160000

（第二、三、四年年初作以上同樣分錄）

7、在折舊年限內(nèi)每年應(yīng)計提折舊=（850000?5000）÷8=105625（元）

借：制造費(fèi)用 105625

貸：累計折舊 105625

8、第五年年初，以原支付租賃保證金抵最后一期租金時：

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 160000

貸：其他應(yīng)收款——租賃保證金 160000

9、租賃期滿以原支付租賃保證金抵設(shè)備轉(zhuǎn)讓費(fèi)時：

借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 10000

貸：其他應(yīng)收款——租賃保證金 10000

10、該設(shè)備所有權(quán)轉(zhuǎn)讓轉(zhuǎn)歸本公司時：

篇（6）

在租賃期開始日，承租人應(yīng)將租賃期開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，借記“固定資產(chǎn)-融資租入固定資產(chǎn)”科目，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值，貸記“長期應(yīng)付款-應(yīng)付融資租賃款”科目，并將兩者的差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用，借記“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目。如果融資租入的固定資產(chǎn)在租賃開始日需要經(jīng)過安裝才能投入使用，那么，應(yīng)先通過“在建工程”科目核算，在安裝完畢交付使用時，再由"在建工程"科目轉(zhuǎn)入"固定資產(chǎn)-融資租入固定資產(chǎn)"科目。

在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時，如果知悉出租人的租賃內(nèi)含利率，應(yīng)當(dāng)采用出租人的租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；否則，應(yīng)當(dāng)采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。如果出租人的租賃內(nèi)含利率和租賃合同規(guī)定的利率均無法知悉，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。

例1.某運(yùn)輸公司于2008年1月1日與偉豐租賃公司簽訂了一份租賃合同。租賃合同規(guī)定：租賃標(biāo)的物為50臺貨運(yùn)汽車，租賃開始日為2008年1月1日，租賃期為4年，某運(yùn)輸公司從租賃開始日起每年年初支付租賃金250萬元，租賃合同規(guī)定的年利率為10%；50臺貨運(yùn)汽車在2008年1月1日的公允價值為850萬元，租賃期滿后50臺貨運(yùn)汽車，其所有權(quán)轉(zhuǎn)移給該運(yùn)輸公司。要求，根據(jù)有關(guān)資料計算租賃貨運(yùn)汽車的入賬價值和未確認(rèn)融資費(fèi)用，并編制相關(guān)會計分錄。

（1）計算：最低租賃付款額=250×4=1000（萬元）最低租賃付款額的現(xiàn)值=250+250×2.4869=871.72（萬元）租入資產(chǎn)入賬價值=850（萬元）（850<871.72）

（2）會計分錄：

借：固定資產(chǎn)-- -融資租入固定資產(chǎn) 8500000

未確認(rèn)融資費(fèi)用 1500000

貸：長期應(yīng)付款-- -應(yīng)付融資租賃款 10000000

初始直接費(fèi)用和履約成本的核算

初始直接費(fèi)用，是指承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可直接歸屬于租賃項目的初始直接費(fèi)用，如印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)等，應(yīng)當(dāng)計入租賃資產(chǎn)價值。發(fā)生初始直接費(fèi)用時，借記“固定資產(chǎn)-融資租入固定資產(chǎn)”等科目，貸記“銀行存款”等科目。

履約成本，是指在租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種成本，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險費(fèi)等。履約成本在實際工作中名目較多，應(yīng)根據(jù)具體內(nèi)容分別進(jìn)行核算。發(fā)生屬于融資租入固定資產(chǎn)的技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險費(fèi)等應(yīng)予以遞延，分期攤?cè)敫髌谫M(fèi)用或計入當(dāng)期費(fèi)用，借記“長期待攤費(fèi)用”、“預(yù)提費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。

例2.擬用例1資料，如果某運(yùn)輸公司于2008年1月1日與偉豐租賃公司簽訂租賃合同時，以銀行存款支付印花稅4.8萬元，傭金2萬元；1月20日以銀行存款支付人員培訓(xùn)費(fèi)3萬元，計入當(dāng)期管理費(fèi)用。要求，根據(jù)有關(guān)資料計算租賃貨運(yùn)汽車的入賬價值和未確認(rèn)融資費(fèi)用，并編制相關(guān)會計分錄。

（1）支付印花稅、傭金時：

借：固定資產(chǎn)-- -融資租入固定資產(chǎn) 68000

貸：銀行存款 68000

篇（7）

中圖分類號：F230 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A文章編號：1006-4117（2011）06-0131-02

我國于2006年2月15日的《企業(yè)會計準(zhǔn)則21號－租賃》（以下簡稱“新準(zhǔn)則”）中有關(guān)融資租賃中承租人的會計處理與2001年1月18日的《企業(yè)會計準(zhǔn)則－租賃》（以下簡稱“舊準(zhǔn)則”）相比發(fā)生了較大的變化，主要是融資租賃中承租人對租賃資產(chǎn)的入賬價值的確定等。

一、承租人對租賃資產(chǎn)的入賬價值的確定

依據(jù)舊準(zhǔn)則，租賃期開始日，承租人租入資產(chǎn)的入帳價值是租賃開始日租賃資產(chǎn)原帳面價值和最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中的較低者，長期應(yīng)付款的入帳價值是最低租賃付款額，兩者的差額記為未確認(rèn)融資費(fèi)用。最低租賃付款額=承租人應(yīng)當(dāng)支付的各種款項（或有租金和履約成本除外）+由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。但是，如果承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值預(yù)計將遠(yuǎn)高于事先約定的購買價格，租賃開始日就可以確認(rèn)承租人將行使這項選擇權(quán)，則最低租賃付款額也應(yīng)包括購買價格。資產(chǎn)余值是指租賃開始日估計的租賃資產(chǎn)在賃期屆滿時的公允價值。

依據(jù)新準(zhǔn)則，租賃期開始日，承租人租入資產(chǎn)的入帳價值是租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值和最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中的較低者，長期應(yīng)付款的入帳價值是最低租賃付款額，差額計入未確認(rèn)融資費(fèi)用。

二、不同情況下租賃資產(chǎn)入賬價值的差異分析

從新舊會計準(zhǔn)則對比，我們可以看出其區(qū)別主要是融資租賃資產(chǎn)的入賬價值不同，進(jìn)而對當(dāng)期損益產(chǎn)生不同的影響，具體分析如下：

（一）租賃資產(chǎn)的公允價值和原賬面價值均高于最低租賃付款額的現(xiàn)值

這種情況下，資產(chǎn)的原賬面價值和公允價值均高于最低租賃付款額的現(xiàn)值時，新舊準(zhǔn)則對融資租賃資產(chǎn)入賬價值相同，從而，對當(dāng)期損益的影響也相同，不會產(chǎn)生任何差異。此時，出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率，也是未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?/p>

（二）租賃資產(chǎn)的公允價值和原賬面價值均低于最低租賃付款額的現(xiàn)值

例1：2008年1月1日，A公司與B公司簽訂了一份設(shè)備融資租賃合同。租賃合同規(guī)定：租賃期開始日為2008年1月1日；租賃期為3年，每年年末支付租金1000000元；租賃期屆滿，機(jī)器設(shè)備的估計殘余價值為200000元，其中A公司擔(dān)保余值為100000元，未擔(dān)保余值為100000元。該機(jī)器設(shè)備于2008年1月1日運(yùn)抵A公司，當(dāng)日投入使用；A公司采用年限平均法折舊，于每年年末一次確認(rèn)融資費(fèi)用并計提折舊。假定該機(jī)器設(shè)備為全新生產(chǎn)線，租賃開始日的公允價值為3000000元；其原賬面價值為2900000元。租賃內(nèi)含利率為6%。2010年12月31日，A公司將該機(jī)器設(shè)備歸還給B租賃公司。

（一）此時，根據(jù)新準(zhǔn)則規(guī)則，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值作為租入資產(chǎn)的入帳價值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入帳價值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。由于以租賃資產(chǎn)公允價值作為入賬價值的，所以應(yīng)當(dāng)重新計算分?jǐn)偮首鳛閷嶋H利率。該實際利率是使最低租賃付款額的現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)公允價值相等的折現(xiàn)率。

A公司的帳務(wù)處理如下：

（1）2008年1月1日，租入固定資產(chǎn)

最低租賃付款額現(xiàn)值=A（P/A，i，n）+F((P/F，i，n)=1000000×2.673+100000×0.8396=2756960(元)。

因為租賃開始日的租賃資產(chǎn)的公允價值為2700000元；低于最低租賃付款額的現(xiàn)值2756960元，所以融資租入固定資產(chǎn)入帳價值為2700000元。其實際利率計算如下：1000000×（P/A，i，3）+100000×((P/F，i，3)=2700000可計算出實際利率為7.12%。

會計分錄如下：

借：固定資產(chǎn)－融資租入固定資產(chǎn)2700000

未確認(rèn)融資費(fèi)用400000

貸：長期應(yīng)付款3100000

(2)2008年12月31日，支付租金、分?jǐn)側(cè)谫Y費(fèi)用并計提折舊

未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偨Y(jié)果如表1所示：

表1未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偙?/p>

應(yīng)計提折舊=(2700000-100000)/3=866666.67（元）

借：長期應(yīng)付款1000000

貸：銀行存款1000000

借：財務(wù)費(fèi)用192240

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用192240

借：制造費(fèi)用866666.67

貸：累計折舊866666.67

2008年及2010年支付租金，分?jǐn)側(cè)谫Y費(fèi)用并計提折舊的賬務(wù)處理，比照2008年相關(guān)賬務(wù)處理。

（3）2010年12月31日，歸還機(jī)器設(shè)備

借：長期應(yīng)付款100000

累計折舊2600000

貸：固定資產(chǎn)—融資租入固定資產(chǎn)2700000

通過以上計算表明，當(dāng)租賃資產(chǎn)的公允價值低于最低租賃付款額的現(xiàn)值，但高于原賬面價值時，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值作為租入資產(chǎn)的入帳價值，為此，對當(dāng)期損益的影響為400000元。

（二）根據(jù)舊準(zhǔn)則，承租人租入資產(chǎn)的入帳價值是租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價值，長期應(yīng)付款的入帳價值是低租賃付款額，差額計入未確認(rèn)融資費(fèi)用。A公司的帳務(wù)處理如下：

（1）2008年1月1日，租入固定資產(chǎn)

最低租賃付款額現(xiàn)值=A（P/A，i，n）+F((P/F，i，n)=1000000×2.673+100000×0.8396=2756960(元)。因為租賃開始日的租賃資產(chǎn)的原賬面價值為2750000元；低于最低租賃付款額的現(xiàn)值2756960元，根據(jù)舊準(zhǔn)則規(guī)則規(guī)定，所以融資租入固定資產(chǎn)入帳價值為2750000元。其實際利率計算如下：1000000×（P/A，i，3）+100000×((P/F，i，3)=2750000可計算出實際利率為6.14%會計分錄如下：借：固定資產(chǎn)－融資租入固定資產(chǎn)2750000；未確認(rèn)融資費(fèi)用350000；貸：長期應(yīng)付款3100000。

(2)2008年12月31日，支付租金、分?jǐn)側(cè)谫Y費(fèi)用并計提折舊

未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偨Y(jié)果如表2所示：

表2未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偙?/p>

應(yīng)計提折舊=(2750000-100000)/3=883333.33（元）

借：長期應(yīng)付款1000000

貸：銀行存款1000000

借：財務(wù)費(fèi)用168850

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用168850

借：制造費(fèi)用883333.33

貸：累計折舊883333.33

2008年及2010年支付租金，分?jǐn)側(cè)谫Y費(fèi)用并計提折舊的賬務(wù)處理，比照2008年相關(guān)賬務(wù)處理。

（3）2010年12月31日，歸還機(jī)器設(shè)備

借：長期應(yīng)付款100000；累計折舊2650000；貸：固定資產(chǎn)—融資租入固定資產(chǎn)2750000。

通過以上1、2的計算表明，在同樣的背景下（租賃資產(chǎn)公允價值小于原賬面價值50000萬），由于新準(zhǔn)則按租賃資產(chǎn)公允價值入賬，而在舊準(zhǔn)則下按租賃資產(chǎn)原賬面價值入賬，這樣導(dǎo)致新舊會計準(zhǔn)則產(chǎn)生的差額對當(dāng)期損益的影響為50000元。在新的會計準(zhǔn)則體系下，為企業(yè)起到了抵稅的效應(yīng)。

作者單位：河北大學(xué)

篇（8）

中圖分類號：f230 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：a文章編號：1006-4117（2011）06-0131-02

我國于2006年2月15日的《企業(yè)會計準(zhǔn)則21號－租賃》（以下簡稱“新準(zhǔn)則”）中有關(guān)融資租賃中承租人的會計處理與2001年1月18日的《企業(yè)會計準(zhǔn)則－租賃》（以下簡稱“舊準(zhǔn)則”）相比發(fā)生了較大的變化，主要是融資租賃中承租人對租賃資產(chǎn)的入賬價值的確定等。

一、承租人對租賃資產(chǎn)的入賬價值的確定

依據(jù)舊準(zhǔn)則，租賃期開始日,承租人租入資產(chǎn)的入帳價值是租賃開始日租賃資產(chǎn)原帳面價值和最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中的較低者，長期應(yīng)付款的入帳價值是最低租賃付款額，兩者的差額記為未確認(rèn)融資費(fèi)用。最低租賃付款額=承租人應(yīng)當(dāng)支付的各種款項（或有租金和履約成本除外）+由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。但是，如果承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值預(yù)計將遠(yuǎn)高于事先約定的購買價格，租賃開始日就可以確認(rèn)承租人將行使這項選擇權(quán)，則最低租賃付款額也應(yīng)包括購買價格。資產(chǎn)余值是指租賃開始日估計的租賃資產(chǎn)在賃期屆滿時的公允價值。

依據(jù)新準(zhǔn)則，租賃期開始日,承租人租入資產(chǎn)的入帳價值是租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值和最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中的較低者,長期應(yīng)付款的入帳價值是最低租賃付款額,差額計入未確認(rèn)融資費(fèi)用。

二、不同情況下租賃資產(chǎn)入賬價值的差異分析

從新舊會計準(zhǔn)則對比，我們可以看出其區(qū)別主要是融資租賃資產(chǎn)的入賬價值不同，進(jìn)而對當(dāng)期損益產(chǎn)生不同的影響，具體分析如下：

（一）租賃資產(chǎn)的公允價值和原賬面價值均高于最低租賃付款額的現(xiàn)值

這種情況下，資產(chǎn)的原賬面價值和公允價值均高于最低租賃付款額的現(xiàn)值時，新舊準(zhǔn)則對融資租賃資產(chǎn)入賬價值相同，從而，對當(dāng)期損益的影響也相同，不會產(chǎn)生任何差異。此時，出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率，也是未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?/p>

（二）租賃資產(chǎn)的公允價值和原賬面價值均低于最低租賃付款額的現(xiàn)值

例1：2008年1月1日，a公司與b公司簽訂了一份設(shè)備融資租賃合同。租賃合同規(guī)定：租賃期開始日為2008年1月1日；租賃期為3年，每年年末支付租金1000000元；租賃期屆滿，機(jī)器設(shè)備的估計殘余價值為200000元，其中a公司擔(dān)保余值為100000元，未擔(dān)保余值為100000元。該機(jī)器設(shè)備于2008年1月1日運(yùn)抵a公司，當(dāng)日投入使用；a公司采用年限平均法折舊，于每年年末一次確認(rèn)融資費(fèi)用并計提折舊。假定該機(jī)器設(shè)備為全新生產(chǎn)線，租賃開始日的公允價值為3000000元；其原賬面價值為2900000元。租賃內(nèi)含利率為6%。2010年12月31日，a公司將該機(jī)器設(shè)備歸還給b租賃公司。

（一）此時，根據(jù)新準(zhǔn)則規(guī)則，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值作為租入資產(chǎn)的入帳價值,將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入帳價值,其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。由于以租賃資產(chǎn)公允價值作為入賬價值的，所以應(yīng)當(dāng)重新計算分?jǐn)偮首鳛閷嶋H利率。該實際利率是使最低租賃付款額的現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)公允價值相等的折現(xiàn)率。

a公司的帳務(wù)處理如下：

（1）2008年1月1日，租入固定資產(chǎn)

最低租賃付款額現(xiàn)值=a（p/a,i,n）+f((p/f,i,n)=1000000×2.673+100000×0.8396=2756960(元)。

因為租賃開始日的租賃資產(chǎn)的公允價值為2700000元；低于最低租賃付款額的現(xiàn)值2756960元，所以融資租入固定資產(chǎn)入帳價值為2700000元。其實際利率計算如下：1000000×（p/a,i,3）+100000×((p/f,i,3)=2700000可計算出實際利率為7.12%。

會計分錄如下：

借：固定資產(chǎn)－融資租入固定資產(chǎn)2700000

未確認(rèn)融資費(fèi)用400000

貸：長期應(yīng)付款3100000

(2)2008年12月31日,支付租金、分?jǐn)側(cè)谫Y費(fèi)用并計提折舊

未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偨Y(jié)果如表1所示：

表1未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偙?/p>

應(yīng)計提折舊=(2700000-100000)/3=866666.67（元）

借：長期應(yīng)付款1000000

貸：銀行存款1000000

借：財務(wù)費(fèi)用192240

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用192240

借：制造費(fèi)用866666.67

貸：累計折舊866666.67

2008年及2010年支付租金，分?jǐn)側(cè)谫Y費(fèi)用并計提折舊的賬務(wù)處理，比照2008年相關(guān)賬務(wù)處理。

（3）2010年12月31日，歸還機(jī)器設(shè)備

借：長期應(yīng)付款100000

累計折舊2600000

貸：固定資產(chǎn)—融資租入固定資產(chǎn)2700000

通過以上計算表明，當(dāng)租賃資產(chǎn)的公允價值低于最低租賃付款額的現(xiàn)值，但高于原賬面價值時，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值作為租入資產(chǎn)的入帳價值,為此，對當(dāng)期損益的影響為400000元。

（二）根據(jù)舊準(zhǔn)則，承租人租入資產(chǎn)的入帳價值是租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價值,長期應(yīng)付款的入帳價值是低租賃付款額,差額計入未確認(rèn)融資費(fèi)用。a公司的帳務(wù)處理如下：

（1）2008年1月1日，租入固定資產(chǎn)

最低租賃付款額現(xiàn)值=a（p/a,i,n）+f((p/f,i,n)=1000000×2.673+100000×0.8396=2756960(元)。因為租賃開始日的租賃資產(chǎn)的原賬面價值為2750000元；低于最低租賃付款額的現(xiàn)值2756960元，根據(jù)舊準(zhǔn)則規(guī)則規(guī)定，所以融資租入固定資產(chǎn)入帳價值為2750000元。其實際利率計算如下：1000000×（p/a,i,3）+100000×((p/f,i,3)=2750000可計算出實際利率為6.14%會計分錄如下：借：固定資產(chǎn)－融資租入固定資產(chǎn)2750000；未確認(rèn)融資費(fèi)用350000；貸：長期應(yīng)付款3100000。

(2)2008年12月31日,支付租金、分?jǐn)側(cè)谫Y費(fèi)用并計提折舊

未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偨Y(jié)果如表2所示：

表2未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偙?/p>

應(yīng)計提折舊=(2750000-100000)/3=883333.33（元）

借：長期應(yīng)付款1000000

貸：銀行存款1000000

借：財務(wù)費(fèi)用168850

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用168850

借：制造費(fèi)用883333.33

貸：累計折舊883333.33

2008年及2010年支付租金，分?jǐn)側(cè)谫Y費(fèi)用并計提折舊的賬務(wù)處理，比照2008年相關(guān)賬務(wù)處理。

（3）2010年12月31日，歸還機(jī)器設(shè)備

借：長期應(yīng)付款100000；累計折舊2650000；貸：固定資產(chǎn)—融資租入固定資產(chǎn)2750000。

通過以上1、2的計算表明，在同樣的背景下（租賃資產(chǎn)公允價值小于原賬面價值50000萬），由于新準(zhǔn)則按租賃資產(chǎn)公允價值入賬，而在舊準(zhǔn)則下按租賃資產(chǎn)原賬面價值入賬，這樣導(dǎo)致新舊會計準(zhǔn)則產(chǎn)生的差額對當(dāng)期損益的影響為50000元。在新的會計準(zhǔn)則體系下，為企業(yè)起到了抵稅的效應(yīng)。

作者單位：河北大學(xué)

篇（9）

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號――固定資產(chǎn)》第十三條規(guī)定：確定固定資產(chǎn)成本時，應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計棄置費(fèi)用因素。《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號――固定資產(chǎn)》應(yīng)用指南指出：棄置費(fèi)用通常是指根據(jù)國家法律和行政法規(guī)、國際公約等規(guī)定，企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)義務(wù)所確定的支出，如核電站核設(shè)施等的棄置和恢復(fù)環(huán)境義務(wù)等。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號――或有事項》的規(guī)定，按照現(xiàn)值計算確定應(yīng)計入固定資產(chǎn)成本的金額和相應(yīng)的預(yù)計負(fù)債。油氣資產(chǎn)的棄置費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第27號――石油天然氣開采》及其應(yīng)用指南的規(guī)定處理。在使用壽命內(nèi)，按照預(yù)計負(fù)債的攤余成本和實際利率計算確定的利息費(fèi)用，在發(fā)生時計入財務(wù)費(fèi)用。

例1：甲公司主要從事化工產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售。2007年12月31日，甲公司一套化工產(chǎn)品生產(chǎn)線達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并投入使用，預(yù)計使用壽命為15年。根據(jù)有關(guān)法律，甲公司在該生產(chǎn)線使用壽命屆滿時應(yīng)對環(huán)境進(jìn)行復(fù)原，預(yù)計將發(fā)生棄置費(fèi)用2 000 000元。甲公司采用的折現(xiàn)率為10％。

甲公司與棄置費(fèi)用有關(guān)的賬務(wù)處理如下：

（1）2007年12月31日，按棄置費(fèi)用的現(xiàn)值計入固定資產(chǎn)原價

查表得：復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)為0.2394

則：計入固定資產(chǎn)原價的棄置費(fèi)用=2 000 000×0.2394

=478 800（元）

借：固定資產(chǎn)478 800

貸：預(yù)計負(fù)債478 800

（3）2008年利息費(fèi)用的會計處理

借：財務(wù)費(fèi)用 47 880

貸：預(yù)計負(fù)債 47 880

以后年度利息費(fèi)用的會計處理略。

（4）2022年對環(huán)境進(jìn)行復(fù)原時的會計處理

借：預(yù)計負(fù)債 2 000 000

貸：銀行存款 2 000 000

二、延期支付購入固定資產(chǎn)

新準(zhǔn)則規(guī)定：外購固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)采用實際利率法進(jìn)行攤銷，攤銷金額除滿足借款費(fèi)用資本化條件應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)成本外，均應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)確認(rèn)為財務(wù)費(fèi)用，計入當(dāng)期損益。

例2：2007年1月1日，甲公司與乙公司簽訂一項購貨合同，從乙公司購入一臺不需要安裝的大型機(jī)器設(shè)備，收到的增值稅專用發(fā)票上注明的設(shè)備價款為9 000 000元，增值稅稅額為1 530 000元。合同約定：甲公司于2007～2011年5年內(nèi)，每年的12月31日支付2 106 000元。假定折現(xiàn)率為10%，年金現(xiàn)值系數(shù)為3.7908。

（1）2007年1月1日，購入固定資產(chǎn)成本=2 106 000×3.7908

=7 983 424.8（元）

借：固定資產(chǎn)7 983 424.8

未確認(rèn)融資費(fèi)用 2 546 575.2

貸：長期應(yīng)付款 10 530 000

（2）未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偙?/p>

（3）2008年12月31日有關(guān)會計處理

借：財務(wù)費(fèi)用798 342.48

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用798 342.48

借：長期應(yīng)付款2 106 000

貸：銀行存款2 106 000

以后年度未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偧皶嬏幚砺浴?/p>

三、融資租入固定資產(chǎn)

新準(zhǔn)則規(guī)定：在租賃開始日將租賃開始日租入固定資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入固定資產(chǎn)入賬價值；將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號――租賃》第十五條規(guī)定：未確認(rèn)融資費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間采用實際利率法進(jìn)行分?jǐn)偂Ｆ鋵嶋H利率為以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)、且以該現(xiàn)值作為租入資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當(dāng)將租賃內(nèi)含利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮剩灰院贤?guī)定利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)、且以該現(xiàn)值作為租入資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當(dāng)將合同規(guī)定利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮剩灰糟y行同期貸款利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)、且以該現(xiàn)值作為租入資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當(dāng)將銀行同期貸款利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮剩灰宰赓U資產(chǎn)公允價值作為入賬價值的，應(yīng)當(dāng)重新計算分?jǐn)偮省Ｔ摲謹(jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付款額的現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)公允價值相等的折現(xiàn)率。

例3：2006年12月1日，甲公司與乙租賃公司簽訂了一份礦泉水生產(chǎn)線融資租賃合同。租賃合同規(guī)定：租賃期開始日為2007年1月1日：租賃期為3年，每年年末支付租金2 000 000元；租賃期屆滿，礦泉水生產(chǎn)線的估計殘余價值為400 000元。其中甲公司擔(dān)保余值為300 000元，未擔(dān)保余值為100 000元。該礦泉水生產(chǎn)線于2006年12月31日運(yùn)抵甲公司，當(dāng)日投入使用；甲公司采用年限平均法計提固定折舊，于每年年末一次確認(rèn)融資費(fèi)用并計提折舊。假定該礦泉水生產(chǎn)線為全新生產(chǎn)線，租賃開始日的公允價值為6 000 000元；租賃內(nèi)含利率為6％。2009年12月31日，甲公司將該礦泉水生產(chǎn)線歸還給乙租賃公司。查表得：年金現(xiàn)值系數(shù)為2.6730；復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)為0.8396。

甲公司的賬務(wù)處理如下：

（1）2006年12月31日，租入固定資產(chǎn)

最低租賃付款額=2 000 000×3+300 000=6 300 000（元）

最低租賃付款額現(xiàn)值=2 000 000×2.6730+300 000×0.8396=5 597 880（元）

原融資租賃資產(chǎn)公允價值=6 000 000（元）

未確認(rèn)融資費(fèi)用=6 300 000-5 597 880=702 120（元）

借：固定資產(chǎn)――融資租入固定資產(chǎn) 5 597 880

未確認(rèn)融資費(fèi)用702 120

貸：長期應(yīng)付款6 300 000

（2）2007年12月31日分?jǐn)側(cè)谫Y費(fèi)用表

（3）2007年未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偧爸Ц蹲饨鸬臅嬏幚?/p>

借：財務(wù)費(fèi)用335 872.80

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 335 872.80

借：長期應(yīng)付款 2 000 000

貸：銀行存款2 000 000

（4）每年計提折舊時的會計處理

借：制造費(fèi)用 2 000 000

貸：累計折舊2 000 000

以后年度未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偂⒅Ц蹲饨鸺罢叟f會計處理略。

（5）租賃期滿歸還租賃資產(chǎn)

篇（10）

我國的第一個具體會計準(zhǔn)則《關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》（1997）中首次提到了運(yùn)用實質(zhì)重于形式具體判斷是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，即有關(guān)各方是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，應(yīng)當(dāng)按照其關(guān)系的實質(zhì)進(jìn)行判斷，而不能僅僅依據(jù)其法律形式加以確定。它是會計師和注冊會計師在處理具體交易或事項時所經(jīng)常運(yùn)用的原則，也是會計信息質(zhì)量的重要特征之一。在具體會計實務(wù)中，交易或事項的實質(zhì)，往往存在著與其法律形式明顯不一致的情形，例如，企業(yè)將某項固定資產(chǎn)出售給其他單位，出售方已經(jīng)收到了價款，并且已經(jīng)辦理了有關(guān)資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)手續(xù)；同時，交易雙方又簽訂了補(bǔ)充協(xié)議，規(guī)定出售方待日后某個時間內(nèi)必須將其出售的該項固定資產(chǎn)以原出售價格購回。在這項交易中，如果僅僅從固定資產(chǎn)出售這個事項看，似乎資產(chǎn)所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購買方，出售方可以確認(rèn)出售固定資產(chǎn)的收益，但是，由于補(bǔ)充協(xié)議又規(guī)定了出售方在未來某個時間內(nèi)必須購回所出售的固定資產(chǎn)，即該項固定資產(chǎn)的風(fēng)險和報酬并未真正轉(zhuǎn)移給購買方，因此，從交易的整體上看實質(zhì)是一項融資行為，而不是一項銷售行為。1998年及以后陸續(xù)的具體會計準(zhǔn)則，也多次提到運(yùn)用實質(zhì)重于形式原則判斷交易或事項的實質(zhì)，在此基礎(chǔ)上進(jìn)行會計核算。近幾年來，在對上市公司的某些重大案例判斷時，也多次運(yùn)用了實質(zhì)重于形式原則，如融資租賃方式租入資產(chǎn)、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提、銷售商品售后回購、收入的確認(rèn)、代銷商品處理及合并會計報表等情況的運(yùn)用。

2.實質(zhì)重于形式原則在實踐中應(yīng)用

（1）融資租入固定資產(chǎn)。融資租賃是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬的租賃，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)最終可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移。企業(yè)融資租入的固定資產(chǎn)，在承租期內(nèi)，雖然其所有權(quán)在法律形式上仍屬于出租方，但由于資產(chǎn)租賃期占租賃資產(chǎn)尚可使用年限的大部分，承租方因擁有該項資產(chǎn)可獲得經(jīng)濟(jì)利益，相應(yīng)地也承擔(dān)了有關(guān)的風(fēng)險，其經(jīng)濟(jì)利益實質(zhì)上屬于承租方。因此，融資租入的固定資產(chǎn)，如果租賃期滿租賃資產(chǎn)歸承租方所有或承租方有廉價購買權(quán)，且在租賃時可以判定其行使購買權(quán)，在此類情況下，融資租入固定資產(chǎn)理應(yīng)作為自有固定資產(chǎn)進(jìn)行管理與核算。

（2）自建固定資產(chǎn)。自建固定資產(chǎn)包括企業(yè)自行建造的房屋、建筑物、各種設(shè)施以及大型機(jī)器設(shè)備的安裝工程等。自建固定資產(chǎn)應(yīng)從何時起計提折舊，其長期借款利息何時停止資本化，何時從“在建工程”科目轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目等的核算，關(guān)系到企業(yè)會計信息的真實性與完整性。以前是根據(jù)形式上的辦理竣工驗收手續(xù)為標(biāo)準(zhǔn)。《企業(yè)會計制度》則規(guī)定，是否“達(dá)到預(yù)定的可使用狀態(tài)”是對自建固定資產(chǎn)進(jìn)行以上核算的關(guān)鍵所在，這體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式原則。