財務報表論文匯總十篇

序論：好文章的創作是一個不斷探索和完善的過程，我們為您推薦十篇財務報表論文范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質，帶來更深刻的閱讀感受。

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一、財務報表分析的常用方法

通觀目前市面流行的財務報表分析的有關書籍，可以大膽地把財務報表分析方法統括為比率法和趨勢法。所謂比率法就是分析財務報表中某個數據（指標）與另一相關數據（指標）的比率，藉以做出結論。趨勢法是對不同時期財務報表的同一數據（指標）進行分析，藉以發現某種變動趨勢。

至于財務報表分析的切入點，一般地認為，可以從三個方面入手：

（1）基于盈利質量的報表分析。常用的比率指標有：毛利率、稅前利潤率；常用的趨勢分析法有：收入的趨勢分析，成本的趨勢分析，各項費用的趨勢分析等。盈利質量分析關注的重點是成長性和波動性。

（2）基于資產質量的報表分析。常用的比率指標有：各項資產占資產總額的比率，資產對應負債的比率（比如資產負債率、流動比率、速動比率等）；常用的趨勢分析法有：各項資產的趨勢分析。資產質量分析關注的重點是資產結構和現金含量，而資產結構關注的重點是退出壁壘、經營風險和技術風險，現金含量關注的重點是財務彈性和潛在損失。

（3）基于現金流量的報表分析。基于現金流量的報表分析主要是采用趨勢分析法，尤其是分析經營現金凈流量的變化趨勢。

二、不同行業生命周期和企業發展階段的財務特征

通常，每個行業都要經歷一個由成長到衰退的發展演變過程。這個過程便稱為行業的生命周期。一般地，行業的生命周期可分為四個階段，即初創階段（也叫幼稚期）、成長階段、成熟階段和衰退階段。同時，每個企業也要經歷創業期、成長期、成熟期和衰退期四個階段。行業生命周期每個階段的財務特征是：（1）初創階段：沒有或極少現金流量，需要利用財務杠桿積極籌資；（2）成長階段：有少量至增長的現金流，需要生產和技術能力；（3）成熟階段：現金流量逐步增長，需要采取控制成本的財務策略；（4）衰退階段：從能產生大量現金流到開始衰竭，需要采取提高管理控制系統效率的財務策略。

三、基于戰略的財務報表分析的思路

基于以上不難得出從企業戰略的角度進行財務報表分析是多么的必要。

3.1基本思路。第一，分析企業所處的發展階段和所處行業的生命周期。這是財務報表分析最重要也是最關鍵的一步。因此，獲取這方面的大量信息是成功地分析財務報表的前提。不同的發展階段、不同的行業周期，其財務報表的數據是不能相互比較的。第二，研究企業發展的路徑。同一行業，不同的財務報表數據也是不能輕易比較的，因為企業的發展路徑不同。最明顯的例子，兩個處于成熟期的企業都在經營處于成熟階段的行業，一家企業意識到行業處于成熟期，在維系企業發展的同時，及時地為企業轉向做準備，投入大量的財力研發新的行業；而另一家企業還在擴張，將大量財力投入擴大再生產或廣告費用，兩家企業的財務數據顯然會有很大的不同，前一家企業的財務數據很可能不如后一家企業，但從企業的發展路徑來看，前一家企業的可持續盈利能力顯然要比后一家企業強。

第三，研究企業轉向的退出壁壘。即使企業在成熟期都能意識到要開發新的行業，尋求新的利潤增長點，其過程中的成本和代價也是有很大差異的，因為，企業轉向是要付出退出代價的，如果企業轉向于一個完全不相關的行業，其退出壁壘是很大的。實踐中，很多企業多元化經營之所以未獲成功，就是因為退出成本很高。因此，如何在既有行業積累的基礎上實現企業轉向將是一個很復雜的問題。

3.2需要關注的幾個財務信息

3.2.1流動性。流動性一般是指企業資產變現的時間安排、金額及其不確定性，廣義的流動性也指負債的到期（償還）日期、金額及其不確定性。流動性主要考察資產負債表的資產與負債的構成，并研究企業一年內可以變現的資產和應償還的負債而加工獲得的信息。流動性的實質是一個企業在正常經營活動中現金流的分布和通過理財活動對現金流的重新安排，因此，基于戰略的財務報表分析，在關注流動性指標時，不能僅局限于財務報表的分析，還應同現財手段相結合。例如，對應收賬款轉化為現金的分析，一般是通過按先前的賒銷合約來分析他們的時間安排（還款時間）、金額和信用風險來計算的，但是，在現財環境下，我們還應當考慮可以通過一個“特殊的主體”（SPE）予以證券化，這樣就能迅速為企業帶來更多的現金流，大大提高應收賬款作為流動資產的流動性。

3.2.2財務彈性。財務彈性又稱財務靈活性、財務適應性，是指企業及時采取行動來改變其現金流入的金額、時間分布，使企業能夠應對意外現金需求并把握意外有利投資機遇的能力。財務彈性既影響到盈利能力和未來現金流量的評估，又影響到風險的評估。因此，要得到這一信息，既要根據企業的財務報表（主要是資產負債表）又要離開財務報表去了解企業的一些不能在財務報表反映的資源如聲譽、信用等級和融資能力，比如：（1）在短期內增發新股或發行債券；（2）向銀行或其他金融機構及時貸到急需的借款；（3）調整理財和經營策略，如在不損害持續經營的前提下，銷售一切可能銷售的資產，改變可擴大銷售迅速增加現金流入的經營策略。

3.2.3預期現金未來流量。現金既是價值（財富）的存在形式，又是支付和交換的手段。一個企業如果沒有預期的未來現金流入，就等于人體缺乏生命所需的血液，交易和事項有可能停止，企業將面臨著在市場上消亡的命運。過去的現金流量信息，現金流量表就可以基本提供。但決策是人們決定未來的經濟行動，它所需要的對決策有用信息主要是預期的現金未來流量。

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(二)引入投資性主體概念的背景分析近年來，我國私募股權投資業務發展迅猛。一般而言，對被投資單位具有控制、共同控制或重大影響的權益性投資，投資方承擔的是被投資方的經營風險。而對于私募股權投資而言，投資方更多地承擔的是投資資產的價格變動風險、被投資方的信用風險，由于此類投資與常規的長期股權投資所承擔的風險特征顯著不同，因此《第2號—長期股權投資》準則規定，風險投資機構、共同基金以及類似主體持有的、在初始確認時適用《第22號—金融工具的確認和計量》準則，以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。企業會計準則第33號通過引入投資性主體的概念，對投資性主體合并會計報表的情況予以豁免，解決了投資性主體在執行合并報表方面準則方面存在的問題。

二、變化點之二—合并范圍

合并范圍的內容相對于2006版的準則變化較大。合并范圍的確定仍然是以控制為基礎，但是對控制的概念進行了重新詮釋，在對控制進行判斷的過程中，引入了一些新的概念，弱化了舊準則中以定量指標判為主要判斷標準的情形，增加了的職業判斷空間，要求在綜合考慮所有相關事實和情況的基礎上，對是否能夠實現對被投資上的控制進行職業判斷，并且在后續的業務中，實施對被投資單位的持續評估，確定是否納入合并范圍。新的準則中從三個方面描述了控制的概念，其一、擁有對被投資方的權力，其二、通過參與被投資方的相關活動享有可變回報；其三、有能力運用權力影響可變回報金額。

(一)權力指的是主導被投資單位相關活動的權利，相關活動也就是指對被投資方的匯報產生重大影響的活動，對于該項指標的判斷沒有明顯的標準可參考，需要財務人員根據被投資單位的實際情況，如被投資企業設立的目的、公司章程、合同約定、實際業務依存關系等對相關活動進行判斷，來確定該要素是否滿足。1、引入實質性權利和保護性權利的概念投資方在判斷是否擁有對被投資方的權力時，應當僅考慮與被投資方相關的實質性權利，保護性權利不擁有對被投資方的權力。2、引入實質性控制的概念即投資方雖持有50%以下的表決權，但要綜合考慮擁有的表決權相對于其他各方擁有的表決權份額的大小、其他各方表決權的分散程度、潛在的表決權、其他合約性安排以及被投資方以往的表決權行使情況等所有因素和條件后，仍可具有控制。3、引入對被投資方可分割部分的控制的概念投資方通常是對被投資方整體層面是否控制進行評估，但極個別情況下，可以將被投資方的一部分視為被投資方可分割的一部分，進行單獨評估，進而判斷是否控制該部分。可以控制的單獨主體應納入合并范圍。

(二)可變回報即投資方可以從被投資方取得的報酬，可能包括但不限于從被投資企業獲得的直接報酬如：股利、利息、服務費、投資的公允價值變動損益、稅收利益、信用/流動性收益等，也包括投資活動產生的協同效應收益，如：規模效應、獲取的未來流動性、成本節約、獲取專利知識等。因投資方的報酬隨被投資方的業績而變化，可以為正、也可以為負，也可能兩者兼而有之，故稱之為可變回報。

(三)權力影響回報。在此引入人和委托人的概念準則要求對擁有決策制定權利的投資者進行判斷，判斷投資者是人還是委托人，其中人作為代表其他方行使權利的第三方，并不控制被投資方。投資方擁有對被投資的權力、享有可變回報，但是不一定應用該權力影響可變回報，也就是說資產的管理人（決策者）是人的情況下，不能實現權力影響回報，即是不能實現控制，不納入合并范圍。

三、變化點之三—合并程序

本部分新增內容不多，主要變化點要求在編制合并財務報表時，要將整個企業集團視為一個會計主體，反映企業集團整體的財務狀況和經營成果以及現金流量。對前期準則解釋以及其他相關規范性文件的內容進行了整理補充，如：因抵銷內部交易導致資產負債的賬面價值與其在所屬納稅主體的計稅基礎的差異形成的遞延所得稅的調整；子公司少數股東分擔的當期虧損超過了該子公司期初所有者權益份額的會計處理。對子公司當期綜合收益中屬于少數股東權益的份額，在合并利潤中表中的列示進行了明確，在合并利潤表中綜合收益總額項目下以“歸屬于少數股東的綜合收益總額”項目列示。對同一控制下企業合并增加子公司的比較報表的列示內容需要進行調整，要求視同合并后的報告主體自最終控制方開始控制時點起一直存在。

四、變化點之四—特殊交易的會計處理

本部分相對于2006版屬新增內容，主要明確了五種特殊交易的會計處理方法，但這些內容并不是第一次出現，而只是將前期在會計準則解釋以及其他文件中的內容進行梳理歸納，寫進了14年的準則修訂內容中。五種特殊交易分別為：購買少數股東股權、追加投資實現控制、處置部分股權投資喪失控制權、一攬子交易處置子公司、不喪失控制權下處置子公司長期股權投資。

五、變化點之五——其他

(一)新增了母公司在投資性主體與非投資性主體之間互相轉換時的會計處理原則由非投資性主體轉變為投資性主體時，除僅將為其投資活動提供相關服務的子公司納入合并范圍，其他的子公司不再合并，按照處置子公司保留剩余股權的原則進行會計處理。母公司由投資性主體轉變為非投資性主體時，應將原控制但未納入合并范圍的子公司于轉變日納入合并范圍，轉變日子公司股權的公允價作為支付的對價。

(二)刪除了編制合并報表時按照權益法調整長期股權投資的規定也就是說在編制和并財務報表時，可以在成本法的基礎上直接進行抵銷處理。

(三)修改了交叉持股的合并抵銷處理原則子公司持有的母公司的長期股權投資，視為企業集團的庫存股，作為所有者權益的減項。

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一、全面收益的涵義

早在1980年，美國財務會計準則委員會(FASB)在《財務會計概念公報》第3號(SFACNo．3，后被第6號所取代)《企業財務報表要素》中就提出了盈利和全面收益兩個不同概念，盈利是指現行會計實務中的凈收益，全面收益(SFACNo．6中的定義)是指“一個企業在一段時期內由于交易、其他事項以及來自除股東外的事項所引起的所有者權益的變動。除了所有者投資和對所有者分配引起的所有者權益的變動之外，在某一會計期間內全部的所有者權益變動都應包括在全面收益中”，包括已實現和未實現的業益(凈資產)的變動。

根據FASB提出的全面收益概念，全面收益二凈收益+其他全面收益(前者是已實現的收益，后者是未實現的)，因此，全面收益不僅包括現行會計實務中確認的凈收益，還應包括在各個會計期間內的其他非業主交易引起的權益變動，如持有資產價值變動、未實現匯兌損益、衍生金融工具持有損益等。或者說，全面收益將基本接近于經濟收益概念。與傳統收益概念相比，全面收益包括的內容更廣泛，不僅包括企業的生產經營業務，而且包括企業與其業主之外的其他主體的交換與轉讓，以及因偶發事項、物價變動等的結果。

二、我國企業收益確定的特點

從現行會計實務來看，我國企業在收益確定方面具有以下特點：

第一，以歷史成本為主要計量屬性。我國《企業會計準則》規定，各項財產物資應當按取得時的實際成本計價。物價變動時，除國家另有規定外，不得調整其賬面價值。因此可以說，我，國實行的是嚴格的歷史成本原則。近幾年來，我國企業會計制度以及已經的具體會計準則，從穩健性原則出發，要求對應收賬款、短期投資、存貨、長期投資、固定資產、在建工程、無形資產等資產，在其發生減值時計提資產減值路備，應該說這在某種程度上是對歷史成本原則的突破。

第二，按照實現原則確認收入。《企業會計準則》規定，企業應當合理確認營業收入的實現，并將已實現的收入按時入賬。《企業會計準則一收入》中規定，對于銷售商品的收入、提供勞務的收入等，應在相關條件均能滿足時予以確認。這些規定體現了我國會計準則要求確認的收入必須是已實現的或可實現的、已賺取的。而對尚未實現的利得，如資產重估增值、權益法下的股權投資準備等計人資本公積準備項目；對于外幣財務報表折算差額，由于其在性質上是尚未實現的，因此，我國《合并財務報表暫行規定》中規定，報表折算調整不計人當期合并收益，而在資產負債表“未分配利潤項目”中單獨列示。

第三，凈利潤是衡量企業業績的主要指標。根據我國公司法和有關證券法規的規定，在公司發行股票、配股和增發股票、暫停股票上市和終止上市以及對公司進行監督評價等方面都特別重視利潤指標，這在一定程度上影響了資產負債表的質量，也使得如何真實、公允地反映收益信息成了一個十分重要的問題。由于我國許多法律法規都是以凈利潤作為衡量企業業績的主要指標，因此，現階段在我國引入全面收益表還存在著一定的障礙。

三、我國企業的會計目標與收益報告的改進

隨著近幾年來市場經濟的快速發展，企業直接融資的比重提高了，資本市場不斷完善，廣大投資者將逐漸成為上市公司會計信息重要的使用者，從長遠看，應該把為投資者提供決策有用信息擺在重要位置，改變會計信息重可靠輕相關的現狀，更好地發揮會計信息的服務功能。實際上，財務報告的目標越來越傾向于向會計信息使用者提供與決策有用的信息。

在所有可獲得的企業財務信息中，投資者最為關注的是與收益有關的信息，滿足使用者投資決策需要是我國收益報告改革的方向。葛家澍教授指出，全面收益的特點是除凈收益之外，還包括已確認的其他利得或損失，后者由于已產生，盡管在當期未實現，但它很可能在下期或近期即可實現，從而就成為投資人預測企業未來現金凈流量的一個可靠的基礎。在這個意義上，今后的全部已確認利得和損失或全面收益信息比原先的凈利或凈收益數據對財務會計信息的用戶預測企業的未來現金流量更為有用。根據國際上會計收益理論和實務的發展情況，我國應根據自己的發展現狀，立足我國會計信息使用者的需求，借鑒國外研究經驗，研究探討全面收益理論，并在條件成熟的情況下考慮分階段推行全面收益報告制度。現階段，我國收益報告改進的主要問題有兩個方面，一是如何系統地列示那些已經得到確認但未直接在利潤表中進行報告的收益項目，二是收益表應當反映的項目內容。從當前和發展的觀點看，報告全面收益不僅必要而且可能，其意義在于：

1、報告全面收益可以滿足投資者的信息需要。現行企業收益報告是按照傳統會計模式反映的，主要反映企業的經管責任和業績，已不能適應使用者對收益信息作為決策有用性的需求，而報告全面收益，則有利于滿足投資者決策有用的信息需要。關于這一點在金融工具方面體現得更為明顯。隨著資本市場迅速發展，衍生金融工具在我國廣泛運用是不可避免的。現階段，人們普遍認為，公允價值是金融工具最合理的計量屬性，而對于衍生金融工具則是惟一相關的計量屬性。如果以公允價值作為金融工具的計量屬性，就必須解決公允價值變動的確認、報告等問題。比較可行的辦法是借鑒英國會計準則委員會(ASB)、美國FASB和國際會計準則委員會(1ASC)的經驗，在現行財務報表體系中增加“第四財務報表”或“第二業績報表”或采用其他方式，即通過提供全面收益信息，反映金融工具公允價值變動，便于使用者利用會計信息。

2、報告全面收益可以促進證券市場有序發展。投資者是證券市場賴以生存的前提。近年來，我國證券市場上市公司操縱利潤的現象很普遍，上市公司在這種情況下提供的業績報告，無疑會起著嚴重的誤導作用。全面收益報告把繞過利潤表而在資產負債表中確認的未實現收益項目集中起來，并通過適當分類，單獨報告，可以向信息使用者提供更全面、更有用的業績信息，以體現公允與充分披露原則，并可減少證券市場利得交易現象，限制上市公司隨意操縱利潤。

3、報告全面收益有利于實現會計國際化。改革開放以來，尤其是近十年來，我國在制定和完善會計準則和會計制度過程中，始終注意積極借鑒國際會計慣例。加入WTO，意味著我們必須遵循國際通行的商貿規則，會計在促進國際貿易、國際資本流動和國際經濟交流等方面的作用將更加突出，加速會計國際化進程的要求非常緊迫。為實現會計國際化，要求企業提供的會計信息應該接近國際化標準。我國已經實施的《企業會計準則》、《企業會計制度》及有關具體會計準則，都很注重與國際慣例相協調，體現了實現會計國際化的要求。對于財務業績報告，從西方各國的改革趨勢看，盡管各國的會計實務在收益確認和計量方面仍存在著較大差別，但各國準則制定機構在收益概念上已取得了一致，關于收益報告的方式也有很多共同之處，代表著業績報告國際協調取得了重大進展。因此，我們應當借鑒國外已有經驗，在條件成熟時考慮推行全面收益報告。

四、我國企業收益報告改革的總體思路

由于我國某些上市公司存在著嚴重的利潤操縱問題，如果按照全面收益的要求編制收益報告，則讓人們擔心會加大企業利潤的虛假成分。對此我們首先應該明確一點，全面收益不能等同于凈收益，隨著經濟環境的變化，其他收益項目會逐漸增多；其次，會計準則的責任不是杜絕上市公司利潤操縱行為，而是為資本市場提供相關可靠的信息。如果上市公司存在利潤操縱行為，收益報告就應當充分體現這一現象，并通過適當、科學的分類，提供便于投資者分析利用的信息。當然，現階段在我國推行全面收益報告還有許多工作要做，比如需要制定相應的會計準則，規范全面收益的確認、計量，培養高素質的會計人員隊伍，健全和完善注冊會計師審計制度，等等。另外，推行全面收益報告制度也需要分幾個階段逐步進行。

縱觀西方各國的改革過程，改革收益報告的總體思路是制定《全面收益報告準則》，規范全面收益的列示和報告方法，全面收益各組成項目的確認與計量問題則由各個具體會計準則予以規定，這是英、美等國家的作法。英國ASB、美國FASB和IASC采取的這種思路，具有較強的實用性，但是由于沒有解決全面收益的確認與計量標準問題，使得全面收益報告不夠完整。因此，如果缺少相關準則規定，全面收益報告就會有名無實。

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1權責發生制

權責發生制是企業會計確認、計量和報告的基礎。權責發生制要求，凡是當期已經實現的收入和已經發生的費用，無論款項是否收付，都應當作為當期的收入和費用確認；而不屬于當期的收入和費用，即使款項已在當期收付，也不作為當期的收入和費用。學生在沙盤模擬過程中，對權責發生制的概念理解不夠準確，在編制財務報表時常常犯錯誤。例如，沙盤模擬中多數市場銷售訂單都是有一定賬期的，即企業交貨后應在幾個季度后付款，如果企業在3Q交貨，而應收賬款賬期為2Q，則本年度應收賬款無法收回。而學生在編制本經營年度的財務報表時，經常由于沒有現金流入，而不將此訂單的銷售額記為收入，導致在編制損益表時少記了收入，這樣在編制資產負債表時所有者權益項目合計必然不準確，經常導致本年末資產總額與負債和所有者權益總額10M以上的差額。分析此類問題發生的原因，學生普遍混淆了權責發生制和收付實現制，誤以為指導老師給付了模擬幣（即沙盤中的現金）才是收入，而銷售發生得到應收賬款時，只通過擺放模擬幣的方式記錄了應收賬款這項資產的增加，忽略了收入的增加。對學生來說，準確地確認收入，一方面需理解權責發生制這個基本的會計知識點，另一方面編制損益表時要以年初獲得的市場銷售訂單的登記信息為依據，本年已交貨的訂單即按訂單上記載的銷售額記錄收入，未交貨的市場訂單在實際交貨的年度確認銷售收入，既遵循了權責發生制的基礎，又能有效避免此類問題的發生。

2折舊問題

折舊是指固定資產的使用壽命內，按照確定的方法對應計折舊額進行系統分攤。在對固定資產進行后續計量時，折舊額的確定是至關重要的，學生在會計學等課程中，往往只掌握了折舊額的計算方法，如直線法等，并沒有理解折舊的內涵，在沙盤模擬中經常出現錯誤，導致無法正確編制財務報表。①計提折舊不涉及現金的增減變化。在實際教學中，即使在對沙盤規則進行講解時強調這一點，學生還是經常出現錯誤。最常見的錯誤就是在年末計提折舊時，學生不從作為固定資產的生產線賬面價值扣減折舊額，而從企業的現金庫中扣減，導致現金不足，固定資產賬面價值偏高，影響資產負債表各項目的準確性，且會造成原固定資產賬面價值為零還要提折舊的情況出現，導致模擬經營與財務報表編制的混亂；②混淆折舊費與維修費的區別。在沙盤規則中，維修費是在使用了生產線企業所發生的維修費用，它是企業生產費用中對實際生產設備的維護和修理開支，如更換損壞零件、更換油等。而折舊是對固定資產因實物磨損、技術更新等各種原因造成的固定資產價值減少的一種賬務處理，它是會計準則強制性要求的，與企業實際發生的維修費用是截然不同的兩個概念。部分學生會出現把現金支付的維修費，作為折舊費處理，且維修費作為綜合費用中的項目不直接體現在損益表中，導致在編制損益表時，折舊費用項目出現錯誤，同時因沒有提取折舊造成固定資產賬面價值虛高，兩者都會導致資產負債表出現“賬不平”的現象；③在建工程與出售固定資產的折舊問題。與“企業會計準則”類似，沙盤規則中對固定資產折舊的計提規則為，當年增加的固定資產，當年不計提折舊，從年月計提折舊。當年減少的固定資產，當年仍計提折舊，從下年起不計提折舊。一方面，學生為擴大生產規模，在新建生產線時，不理解在建工程與固定資產的區別，會出現在建生產線投資建設尚未完成，就計提折舊的錯誤，另外在編制資產負債表時，不理解在建工程項目的含義，將在建工程記入固定資產價值中；另一方面，本年度已出售的生產線，年末盤面上不存在了，不計提折舊，將剩余賬面價值放到企業現金庫中，同樣會因折舊費導致損益表錯誤，現金額偏高，造成資產負債表錯誤的情況出現。針對以上問題，在教學實踐中，應特別注重對折舊概念的講解，使學生認識這一不屬于現金流出，與固定資產價值緊密相關的特殊成本。另外，在模擬經營第2年開始，學生一般開始投資新生產線，此時需復習固定資產投資和折舊的規則，提示學生以上常見的錯誤，以起到預防和警示的作用。

3成本確認及計算

眾所周知，在會計賬務處理中，收入與成本是互相匹配的，在權責發生制的基礎上，本期確認收入的同時必須結轉相應的商品成本。而學生在編制財務報表時，會出現只確認收入而不結轉成本的現象。例如，市場銷售訂單為第1季度交貨，而銷售的貨物為上年結余的庫存商品，部分學生會以為上年生產的貨物不能記入當年的成本，究其原因，在于不理解確認銷售的意義。生產過程中，生產成本轉入存貨的價值，作為資產存在，而商品銷售時，須記存貨成本減少和主營業務成本即銷售成本增加，即作為存貨的商品只有在銷售時才作為主營業務成本記入損益表，而在生產流轉過程中，不論形態和價值如何，都屬于存貨不影響當期利潤。另外，在成本計算中也容易出現錯誤，如P2產品crystal，成本包括原材料M2、產成品beryl和加工費用，而加工費用因生產線不同而不同，手工線生產crystal加工費用為2M，半自動及其他生產線加工費用為1M，單位成本可能是4M或5M，在填寫損益表和資產負債表中的成本時，需明確每個crystal產品由何種生產線生產。

4組間交易的處理

在沙盤規則中是允許各模擬企業或學生小組之間進行交易的，例如買賣原材料和產品等。組間交易既增強了沙盤模擬的真實性、靈活性，也導致財務報表編制的復雜性，組間交易賬務處理需要特別注意。以產品的交易為例，如A組將產品beryl銷售給B組，售價4M，B組將beryl產品投入生產crystal，產完并在本年度售出。對于A組來說，可以將對B組出售的beryl銷售額4M記入收入，生產成本2M記入銷售成本，也可以將銷售額減去生產成本的毛利潤，如4M-2M=2M，直接記入營業外損益；同理，對于A組來說，即可將外購的beryl產品的成本4M記入銷售成本，并將用外購beryl生產并銷售的crystal產品正常記入銷售收入，也可將此特殊的crystal產品的毛利潤直接記入營業外損益，假設crystal產品的售價為10M，為自動化生產線生產，則此crystal產品的成本為6M（beryl外購成本4M+M2成本1M+加工費用1M），1個crystal的毛利為10M-6M=4M，而損益表中收入和成本項目避免對此crystal產品重復計算。而原材料的組間交易損益，記入營業外損益即可。涉及到營業外損益的情況，還有小組違反了比賽規則，如編制虛假財務報表，不按任務清單操作沙盤等，一方面應支付現金罰款，另一方面應記入營業外損益，減少當年利潤。

5應收賬款貼現的處理

沙盤規則中對應收賬款可以隨時貼現，同時應收賬款貼現要支付貼現息，因為貼現息也經常導致財務報表編制的問題出現。一方面，學生將代表應收賬款的模擬幣交給指導老師后，換得等額的現金，需要將貼現息放置在盤面費用欄中的利息費用處，即將貼現息作為財務費用處理，這一點與會計準則規定也是一致的，學生經常忽略這一步驟，不支付貼現息，或者支付貼現息，不將其計入損益表中的利息費用，也會導致最終資產負債表賬不平；另一方面，因為應收賬款貼現屬于融資行為，不影響企業的銷售收入，部分學生會把扣減了貼現息后的應收賬款作為銷售收入，導致少記收入，影響當年損益，也是需要指導老師特別注意的常見錯誤。

6更換標識的問題

編制財務報表時，資產、負債和期間費用都在盤面上顯示出來，一目了然，但是諸如研發費用、市場開拓的費用，在研發或開拓完成后需用盤面上的模擬幣換成標識牌，但更換后容易導致記錄本期費用錯誤，解決這一問題的途徑，是在年末最終編制完成財務報表，且經指導老師審核無問題之后，在進行下一年度的廣告競標之前再更換相應的標識。

7所得稅金的處理

按照稅法或會計準則的規定，所得稅只有在本年盈利，且彌補前5年的稅前利潤虧損后才需計算繳納，沙盤規則也是同樣的規定。但是學生還是經常在所得稅費用方面出現錯誤。一種常見情況是，即使利潤為負值，還按1/3的稅率支付所得稅，且所得稅費用為負值，會導致資產負債表所有者權益項目合計值偏高。另外，一般來說所有小組在模擬經營前3年都會產生虧損，如第4年實現了盈利，即按當年凈利潤的1/3的稅率支付所得稅，忽略了彌補以前年度利潤的虧損，解決這一問題的關鍵是要求學生查找以前年度的損益表，計算前5年內的虧損利潤合計。授課老師在指導學生編制財務報表時，可參照上述幾種常見問題依次進行排查，如不屬于以上幾種情況，需對照狀態記錄表、現金流量表重新推演盤面。這也要求小組成員分工明確，詳細準確地記錄每一經營年度的信息，作為編制報表的重要依據。

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二、會計信息可靠性和相關性的關系

（一）二者相互排斥，是對立的。在會計環境設定不變的情況下，會計信息的可靠性與相關性在經濟活動的追求的討論中往往成對立狀態。在經濟情況變幻莫測的今天，及時性將變得尤為重要，企業獲得具有相關性的數據后，無法確定其客觀和可驗證就匆匆進行會計核算，同時此類信息易受公司管理層操縱，使這些信息可靠性較差。而具有可靠性的信息并不一定與企業決策相關，如果提供給使用者一堆與企業決策無用的信息，即使其是真實的，也會使使用者迷惑，從側面降低了公司信息的可靠性。（二）二者相互依存，是互為前提的。會計信息可靠性如果丟失了，相關性的意義就將落空。可靠性與相關性之間并不沖突。在實際企業應用中，會計信息的使用者才是決定會計信息這兩種屬性的主要決定人，而兩者的主次順序以相關性為重，決策者需求的是與公司高度相關并且可驗證真實可靠的信息，所以會計信息的選取離不了兩種屬性的依存。（三）對兩者關系的進一步分析。在衡量會計信息的質量中，可靠性與相關性無法永遠保持一致，在現實環境中，不可能編制一份具有完全可靠并且完全相關的財務報告，權衡兩者的比重就變得尤為重要。目前來說，無論國內還是國際都以權責發生制為確認原則，因為在反映企業的真實財務情況，權責發生制可以清楚地反映企業的經營成果，可以指出財務狀況變化的實質而不是形式。但是同時有人提出權責發生制無法像現金收付制那樣具有可靠性，無法對每一條經濟事項進行細致的記錄，雖然現金收付制中的會計信息具有完全的可驗證性和中立性。現今的會計行業中，對權責發生制和現金收付制的爭論一直存在，大多會計制度現在都是以權責發生制為主體，以現金流量表作為充分披漏信息的補充。所以，在制度下的企業對這兩種屬性的選擇大多依托與信息使用者息息相關的包括公司管理層、投資人等所需要的主要信息體。

三、對改善兩種屬性權衡的方法

（一）對財務報表的項目和內容進行整理和精簡。大部分的財務報表中都會有因為歷年的突發性或意外性的變故而改變的項目，而會計部門的人事更迭很可能會把一些對目前無用的會計項目保留下來，同時在報告外的補充信息中也會存在一些對會計信息決策有用的項目。應該對公司報告的賬戶體系進行檢查和改動，使財務報告具有更高的相關性。雖然頻繁的改變會計報告項目會對公司的效率有影響，但是會計報告所增加的及時性可以讓決策層更準確地下達下一個目標的任務，減少錯誤發生所造成的損失。（二）會計信息處理科技的提高。如今社會中，快速的計算機發展，其計算量和計算速度不斷提高，通過計算機的精確地運算可以加快會計報告生成的效率，這有時候也會解決上一點中公司效率下降的缺點，同時，在運算領域越來越廣泛的情況下，在未來，很可能計算機會計算出相關性和可靠性之間準確的取舍度。（三）對財務報告中的附注進行規劃。同第一條，會計報告中的信息補充大多是通過附注和對外信息披露，這其中也會產生對決策不必要的干擾項，但是對外披漏信息有兩條制約，在改變過程中一定要遵守兩個原則，分別是成本效益原則和自我保護原則。1、成本效益原則。成本效益原則是說當供給和需求不平衡時，對二者成本運算必須成比例，保證所花費的成本不能超過由此取得的效益，有時候成本效益約束是會計信息的相關性和可靠性的主要矛盾點，但是在市場經濟的條件下，追求的是最大的經濟效益，所以成本戰略管理成為當下熱議的企業管理項目，減少片面的降低成本方法和避免狹隘的傳統成本管理理念，可以有效地加強公司收益，也可從另一方面減少會計信息的可靠性和相關性的沖突。2、自我保護原則。自我保護原則是指消息利用的素質和能力，會計信息是不是具備相關性和可靠性，大多是使用者的一種評價，一個具備專業修養和豐富履歷的使用者每每都會比他人挖掘出更多實質，對他來講，會計信息包括更多相關性和可靠性，所以公司在選拔人才制度上可以進行更多的考核以選出有用的人才。（四）對會計信息可靠性處理的差異性。在選取可靠的信息時，應當動態地了解會計信息的本質，不能每一項都理解為確切無誤的數據，做到有差異的了解每一項信息的可靠程度，更加全面地掌握會計信息帶給決策者更加有用的經營訊息。（五）國家會計制度改進。國家會計部門應當時常對國內和國際的會計報告差異進行了解與分析，并且對不同地區的不同客觀情況進行記錄，從而針對地方針對時間的對會計制度調整，加大對會計人才的訓練和培養，也可以對會計制度和會計行業之間主觀上的偏見和水平差異彌補，還可以在此過程中糾正不合理的治理結構和增加沒有完善的法律法規方面的治理。

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信息滯后從現行的財務報表來看，主要是按照統一的標準格式進行財務信息提供，有著自己特定的固有格式，利用固定格式的財務報表、附注等進行信息披露，反映企業的經營狀況。這其實就是一種通用的財務報表，這種報表形式不能夠反映不同企業的差異性特點。從現行的財務報表所披露的信息來看，當前的財務報表一般披露的都是季度或者是月度、年度的財務信息，這樣財務信息周期比較長，信息就顯得比較滯后。一旦企業的財務發生狀況，也不能夠及時作出調整。

2.現行財務報表真實可靠性不高

財務報表最為基本的要求之一就是信息的真實、可靠。假如財務報表信息不真實不可靠，這樣就難以真實反映信息，也就起不到真實的財務作用。當前的財務報表上面的資產信息主要是通過絕對值來反映，但是企業的經營狀況又是無法利用財務報表完全反映出來，所以企業的確切的財務信息是難以利用財務報表反應出來。另外財務報表上面的貨幣在進行計量時候，利用的都是某一特定時期的匯率，而實際的匯率又是根據市場情況無時無刻不在變化。由于當前我國在審計領域內相關制度等的不完善、不健全，一些企業還可能會在財務報表上面造假，這就大大造成一種虛假信息。

二、改革措施

1.進一步拓展財務報表的內容

對其內容進行完善正如筆者在上文所述，現行的財務報表主要以財務報告、資產報告、財務報表作為表現形式，對于企業的資產情況進行分析，其所反映的情況都是企業以前的或者是當前的情況，對于未來的企業的相關的財務情況并沒有進行預測，這就不利于我們對于企業在未來一定時期內的發展情況的了解，為此就需要進一步的完善企業的財務報表，將企業未來的財務信息、企業的風險抵抗能力等納入其中。

2.創新財務報表的方式

當前的財務報表的方式比較單一，隨著我國市場經濟的發展，這一單一的財務報表的方式也難以適應現實環境的需求。一旦現實經濟環境發生變化，那么企業的財務報表就會面臨諸多的風險，不利于企業的發展。所以，在當前互聯網時代，我們可以創新財務報表的方式，比如采用實時報告的形式、多樣化報告形式、交互報告形式等來進行財務披露。隨著現代市場經濟的發展，在信息時代的一個最大特征就是不確定性，企業無時無刻不在發生變化，企業產品的周期等都會大大縮短，那么為此財務報表的周期也需要縮短。因此，我們就需要建立一套實時的財務報表制度。一方面，定期財務報表還存在，我們還需要定期的對于企業的財務制定一定的報表，反映其定期情況，另一方面我們還可以制定一些過渡報告、短期報告等，用于及時的反映企業的財務報表。

3.加強對財務報表真實性的監管

財務報表的作用就是為了將企業的真實信息反映出來，一旦財務報表弄虛作假，那么其就失去了原本的意義，為此就需要加強對于財務報表真實性的監管，筆者認為可以從以下三個方面來入手：第一是建立健全相關的財務報表的法律法規，只有健全了相關的法律法規才能為監管財務報表提供依據，我們才能夠有據可循；第二是在企業內部建立現代化財務制度，企業的財務制度是企業財務報表制作的最為基本的依據，企業的管理者要加強對于企業的財務報表的把關，保證其財務報表的真實性，這也是企業責任的體現；第三是國家要設置專門性的監管機構來監管企業的財務報表，利用會計事務所、審計事務所來對企業的財務報表進行監管，一旦發現虛假信息，及時利用媒體手段等向社會進行公布，形成一種威懾。

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公允價值對利潤表產生的影響主要表現在通過公允價值對相關參數進行計算，能夠在某一特定時間內實現對資產發生損耗的擬定，同時，還能夠將所得利潤準確計算出來，從而使利潤表更加清晰明了，能夠直接反映出企業的實際經營狀況和所取得的成果。當公允價值發生變動時，必然會大大增加公司的利潤，這時，就需要進一步更改和完善經營成果。如果公司的投資收益利潤降低的同時又出現了升高的現象，必須會對預期利潤的發展方向帶來一定程度的影響。

2.公允價值對資產負債表產生的影響。

公允價值對資產負債表產生的影響主要表現在公允價值對交易性金融資產和負債的影響、對可供出售金融資產項目的影響以及對長期股權投資項目的影響這三個方面。從對交易性金融資產和負債的影響上來看，公允價值的計量屬性通常被應用于對交易性金融資產和負債進行初始計量和后續計量，對于二者來說，都能夠在資本市場中獲得公允價值，而且所獲取的交易價格均不會超出會計標準價值的范疇。從對可供出售金融資產項目的影響來看，可供出售金融資產能夠通過公允價值的計量屬性實現對初始計量和后續計量的計算。而從對長期股權投資項目的影響來看，企業股東的自身權益如果發生改變，那么長期股權投資所具有的賬面價值便會相應的發生改變，當出現降低或提高的變化時，其產生的計量數值則代表該企業的當期損益。

二、將公允價值應用于上市公司財務報表中的有效途徑

1.不斷加強會計監督管理工作。

要想將公允價值有效應用于上市公司財務報表中，首先必須不斷加強監督管理工作。在當前復雜多變的社會環境下，公允價值的影響因素在不斷增加，傳統會計系統和新型會計系統之間產生的對峙以及會計從業人員之間所存在的個體差異性無疑都會在一定程度上影響到公允價值。在實際的操作控制過程當中，公允價值本身就存在一些不夠完善的因素，具有一定的穩定性，它不僅可以將會計計量準確的計算出來，并將其投入相關的數據庫加以利用，同時，還能夠使相關投機人員獲得操控企業公允價值的權利，從而使他們擁有了操控企業利潤的權利。因此，在實際應用公允價值的過程當中，必須切實落實監督管理工作，對公允價值的整個使用過程予以嚴格的監督管理，并不斷對公允價值的評估系統進行合理有效的修改和調整，一旦發現對有投機者對公允價值進行惡意操控，則必須給予嚴厲的懲罰，通過實施有效的處罰管理措施，最大限度避免不良行為的發生，充分保證監督管理工作的有序實施，確保公允價值在上市公司財務報表中得到有效應用。

2.對公允價值的估價技術標準予以規范。

要想將公允價值有效應用于上市公司財務報表中，還必須對公允價值的估價技術標準予以規范。公允價值的估價技術標準主要包括系統標準和市場標準。從系統標準方面來看，應該通過國家的相關監管部門和行業組織構建出相應的研發體系，并且應該建立起科學有效的公允價值評估系統，通過該系統來高效開展市場數據信息的收集工作，并實現對所收集的數據信息的統計，從而達到對系統模型進行及時調節的目的。同時，還應該合理分配公允價值估價系統相關使用人員的所擁有的控制權利，盡可能減少他們能夠控制的要素，最大限度避免因相關使用人員的主觀意識影響到最終的估值數據。從市場標準方面來看，近年來，隨著國際化水平的不斷提升，公允價值已經逐漸被越來越廣泛的應用于公開交易的市場環境當中。要想對市場進行不斷規范，則必須通過國家的相關監管部門和行業組織來實現，首先應該不斷加強市場調查工作，根據全面的調查明確能夠充分適應公允價值標準的市場條件，從而能夠將該市場的公允價值直接應用起來，并努力制定出公允價值的統一標準，將其在國家的相關監管部門和行業組織的平臺上，為公允價值的定位打下良好的基礎。

3.不斷提升會計從業人員的素質水平。

要想將公允價值有效應用于上市公司財務報表中，不斷提升會計從業人員的素質水平無疑也是有效途徑之一。由于公允價值的體現形式非常豐富多樣，因此，不斷提升廣大會計從業人員的綜合素質水平，提高他們的判斷準確性和反應能力無疑是保證公允價值得以有效實施的基本前提。具體而言，在實際的應用公允價值的過程當中，要想正確選擇科學有效的公允價值表現形式，就必須充分保證相關會計信息資料的真實性和精確性，在此基礎之上，再通過具有較高綜合素質和專業水平的會計從業人員予以切實實施，以此來確保公允價值能夠得到順利充分的體現。然而，從目前的實際情況來看，某些上市公司的會計從業人員并沒有具備會計專業知識和較為熟練的專業技能水平，從而在實際工作當中無法準確判斷出相關的計量參數。因此，針對這一現狀問題，則必須不斷加強優秀人才的培養工作，積極培養出具有較高專業知識水平的會計從業人員，培訓的主要內容必須將會計執業者的職業素質培養以及道德品質培養包括在內，通過采取這些積極有效的措施，努力為會計行業的健康發展提供良好的環境。

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二、管理利潤表

（一）由通用利潤表到管理利潤表的調整在通用利潤表基礎上，對各損益項目進行重新分類，區分為經營損益和金融損益兩大類。金融資產和負債形成的損益為金融損益；經營資產和負債形成的損益為經營損益。與通用資產負債表調整為管理資產負債表似，通用利潤表中，有些項目單純由經營資產（負債）形成或者單純由金融資產（負債）形成，可直接計入管理利潤表的經營損益或金融損益，如營業利潤、營業外收支直接計入經營損益，財務費用（資本化利息一般不作調整）直接計入金融損益；有些項目既有經營資產（負債）形成的，又有金融資產（負債）形成的，則必須分解，如公允價值變動損益、資產減值損失、投資收益幾個項目必須分解，屬于經營資產和負債形成的計入經營損益，屬于金融資產和負債形成的則應計入金融損益。

（二）管理利潤表的基本數量勾稽關系管理利潤表包含的基本公式如下：凈利潤=經營損益+金融損益=凈經營利潤-凈利息費用=稅前經營利潤×（1-平均所得稅率）-利息費用×（1-平均所得稅率）其中：利息費用=財務費用±公允價值變動損益+資產減值損失±投資收益平均所得稅率=所得稅費用÷利潤總額。管理利潤表的基本公式（凈利潤=凈經營利潤-凈利息費用）揭示：經營活動給公司帶來的回報為稅后經營凈利潤；給債權人帶來的回報為稅后利息；給股東帶來的回報為凈利潤。

三、管理現金流量表

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1.2財務報表在使用過程中存在的局限性

1.2.1財務報表分析方法上存在的局限性財務報表的分析方法有很多種，主要包括比較分析法、比率分析法、因素分析法、趨勢分析法等。每種方法都有其各自的特點但也存在著一定的局限性。①比較分析法比較分析法又稱為對比分析法，通常采用不同時期同一報表指標的橫向對比，來揭示經濟指標的數量關系，探究其差異根源的一種方法。比較分析法是最基本的分析方法，沒有對比也就不存在分析了。但是在運用這種方法時，我們應確保相互對比的指標在時期、內容、計算方法以及外部環境大體一致。如果存在細微差異，應按一定的方法將各個指標進行轉化再作比較。然而在實際經營過程中，一些指標之間存在的差異沒有辦法進行換算或轉化程序十分復雜，這就造成了財務報表指標間不具有可比性。比較分析法的局限性也就顯現了出來。②比率分析法財務比率分析主要是將同一報表內部或不同報表之間具有一定聯系的指標結合起來，通過計算比率來揭示企業的財務狀況、經營成果、現金流量情況的一種方法。它可以將在某些情況下的不可比指標變為可以比較的指標，便于報表使用者進行分析。但是，比率分析法也存在著局限性，主要表現在以下幾個方面：首先，一些比率指標不具有可比性。從企業整體角度來看，假如兩個企業在經營規模、發展方向、主要特點等實質性內容上存在很大差異，就會造成它們不具有可比性。不同的行業、不同的起點、不同的發展階段使得它們的地位形成巨大的懸殊，在這種背景情況下做出的比率分析是毫無意義的。另外，一些細小的差別，如：所選取指標的時期、計算方法、會計政策等也會對可比性問題造成干擾。其次，財務比率體系內部缺少關聯性。財務比率體系是一個龐大的體系，但是處在這個龐大體系中的每個比率指標之間似乎都缺少著一定的聯系。一個指標只能反映企業在某個方面所處的水平，我們在計算一個個比率指標時，看起來更像是將一個個數據進行累疊，而不能將它們綜合起來進行全面分析，所以我們很難對一些經濟活動做到統籌兼顧，無法判定其比例是否均衡協調。再次，對比標準的不確定性。財務比率的對比標準就好像是一個參照物，參照物不確定自然也就無法進行對比分析。然而現在常用的對比標準就有好多種，可以與歷史標準、行業標準、預定標準比較還可以與公認標準進行比較。現代企業逐漸呈現出多元化經營趨勢，經營特點不是非常顯著，所以確定一個適合自己的并且合理的對比標準就變得有些困難了。③因素分析法因素分析法是根據財務指標與其影響因素之間的依存關系，從數量上確定各個影響因素對這個財務指標的影響程度，分析哪個因素是關鍵影響因素，然后針對這個關鍵因素進行下一輪的因素分析，直到分析到最基礎的影響因素為止的分析方法。通常使用的因素分析法是連環替代法，而它往往建立在一定的假設條件下，假定只有這一個因素在變化，其他因素都不變，這就造成了一定的偏差。此外，各個因素替代順序的不同還會影響分析結果。④趨勢分析法趨勢分析法是針對連續的不同時期同一報表的相同指標或比率進行對比，分析它們增減變動的方向、數額和幅度的一種方法。和其他分析方法一樣，進行對比的各個指標都必須處在相同的對比平臺上，否則沒有可比性。當企業發生重大變革或者有偶然因素摻雜時，會對數據產生重大影響，造成分析結果的失真。

1.2.2財務報表分析人員的局限性①財務報表分析是一項專業性很強的工作，它需要專門從事會計報表分析或有一定財務管理能力的人來擔任。每個財務報表分析人員由于學習程度以及自身能力的不同，對報表分析的理解、分析方法的采取不盡相同。②與財務掛鉤難免會存在利益驅動這一因素，在這一因素的誘導下，一些報表人員由于缺乏定力以及正直感，可能會對財務報表進行主觀分析或對客觀的分析結果進行修改，通過不同的計算方法粉飾財務報表的真實內容。

2財務報表分析局限性的解決對策

針對財務報表分析的局限性，報表使用者可以通過會計監督體制的改革和企業財務報表制度的改進來使分析結果更加全面、準確。會計監督體制的改革可以通過多種途徑來完成，增加報表披露內容、加大處罰力度這些舉措都是可行的。現有的財務報表所包含的內容是有限的，我們應該在此基礎上增加財務報表所披露的內容。一份全面的財務報表不僅要披露有形資產的信息而且還應該將企業無形資產的信息加以展示。我們還應加大對附注信息的關注，將那些無法在財務報表中披露的重要內容在附注中備注，充分發揮附注的作用，這樣才可以為報表使用者提供更加全面的材料。此外，在經濟飛速發展的今天，財務報表舞弊已經越來越成為企業、政府和投資者所關注的一個嚴重問題。為了從根本上解決這個問題，我們在加大對粉飾報表者的處罰力度的同時更要對這種行為的發生進行未雨綢繆的防患。因此，會計監督制度的改革不僅僅對違反會計準則的行為做出相應的懲罰，更應該加強引導企業的內部審計與控制，這樣才可以有效的抑制粉飾報表這一行為。另一方面，對于企業內部來說，財務報表制度的改進可采用以下方法：

2.1充分利用現代技術來縮短信息披露的時間財務報表存在信息時滯性的問題，換句話說就是用過去的信息來推斷未來的狀況，要想使這種推斷變得更加準確，我們應該充分利用現代技術來縮短兩者之間的時間跨度。這就需要我們在現有的基礎上不斷研究，運用計算機高速的數據處理系統將這個時間跨度盡可能的消除。2.2采用多種分析方法對報表進行全面分析財務報表常用的分析方法都存在著一定的局限性，在使用時應采用多種方法相結合的方式對報表進行全面分析，不可單單依靠一種方法。我們可以多使用類似杜邦分析體系的方法，得出更加準確、科學的結論。

2.3提高財務報表分析人員的綜合素質定期對財務報表分析人員進行繼續教育，提高他們的綜合素質。當會計政策或企業制度發生變更時，要對分析人員進行培訓，提高他們對報表指標的解讀能力。

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一、注冊會計師的審計獨立性

在財務報表保險制度下，保險公司是注冊會計師的雇主，決定著注冊會計師的聘用和報酬。注冊會計師的經濟利益更依賴于保險公司，而不是被審計單位。那么注冊會計師有沒有可能被被審計方收買，與之合謀呢？

假設注冊會計師正常的審計成本為A，審計收費為B。如果參與審計合謀，審計成本下降到A"，取得B"的額外收益，合謀行為被發現的概率為P。如果被查處將受到經濟處罰C和聲譽損失D，B"也被沒收，失信于保險公司從而失去今后的審計業務的損失為E。那么在不同情況下注冊會計師的收益見下圖：

那么，注冊會計師選擇合謀的效用函數為：

U=(1－P）（B＋B“－A”）＋P（B－C－D－E－A“）

＝B－A"+（1－P）B”－P（C+D+E）

因此，只有當B－A“+（1－P）B”－P（C+D+E）>B－A時，注冊會計師才會選擇合謀。通過移項，得A－A“+（1－P）B”>P（C+D+E）。

財務報表保險制度下，保險公司是注冊會計師的業務來源，注冊會計師失信于一家保險公司，就會失去一大批投保該保險公司的上市公司審計業務。其他保險公司為了保證審計質量自然也不會選擇他。如果注冊會計師沒有了保險公司這個客戶，就失去了主要的經濟收益。單個上市公司不可能出比經濟處罰與信譽損失與注冊會計師長遠利益的損失之和更大的成本來收買注冊會計師。同時，保險公司為了自身的利益，肯定會主動加強對注冊會計師的監督。因此，如果注冊會計師與上市公司合謀的話，審計合謀被發現的概率P很大。在這種情況下，等式右邊的P（C+D+E）即，經濟處罰與信譽損失與注冊會計師長遠利益的損失之和肯定遠遠大于單個上市公司所給的合謀額外利益B"與節約的審計成本A－A"之和。注冊會計師沒有足夠的動力與經營者合謀，即注冊會計師與經營者合謀的可能性很小。

以上是基于保險公司保持獨立的前提下，如果保險公司不獨立的話，由于注冊會計師服務于保險公司，保險公司作為注冊會計師的雇主要求注冊會計師造假，與公司經營者作為注冊會計師的雇主要求注冊會計師造假非常相似。這樣一來，當保險公司不獨立時，在經濟上依賴保險公司的注冊會計師在很大程度上會屈從于保險公司的不當要求。

這就出現了一個疑問：保險公司究竟能不能保證獨立性呢？

二、保險公司的獨立性

在財務報表保險制度下，保險公司與上市公司管理當局合謀作弊的話，一旦敗露，保險公司將支付經濟賠償，而且由于保險公司的作弊行為，使其市場信譽盡失，無論是社會公眾，還是監管機構都不再信任該保險公司，這就迫使其原有的客戶會轉而尋找新的保險公司來投保，保險公司會因此而失去大量的客戶。監管機構也有可能取消它財務報表保險的承保資格。這是其從合謀作弊所得利益不能彌補的。信譽危機還會波及到保險公司的其他業務，從而使其保險業因誠信問題受到重大損失，這更是保險公司所不愿發生的。所以，保險公司是會極力避免這種因小失大的錯誤行為的，出現與上市公司管理當局合謀情況的可能性是極小的。

但是保險公司是否會出于擴大市場份額而放寬對上市公司的承保條件，從而降低了自己的獨立性呢？為了避免過度競爭的現象，確保保險公司不會因為財務報表保險市場的激烈競爭而降低獨立性。筆者認為：

財務報表保險市場應該是一個壟斷競爭市場，監管部門應該制定嚴格的保險公司準入制度，由若干家具備資質的保險公司來承攬財務報表保險業務，或者由國家成立幾家專門承攬財務報表保險業務的保險公司。這樣的市場結構有利于有效競爭的實現，有利于保持保險公司的獨立性，提高審計質量。

壟斷競爭市場結構下市場集中度較高，保險業務主要集中于一定數量的規模較大實力較強的保險公司。一方面有利于增強保險公司抵制來自同行業價格競爭的壓力和被審單位的壓力的能力；同時也可以避免無序競爭的狀況，減少不規范競爭的出現。壟斷競爭不是完全壟斷，存在著必要的競爭，會提升了競爭的層次和水平，保險公司之間在審計服務質量、服務效率和服務深度上進行競爭。而且當保險公司規模大時，為了某一客戶而喪失獨立性，這樣更有利于保證保險公司的獨立性。

所以在財務報表保險制度下，保險公司是可以保證獨立性的。

參考文獻：